Ст 54 1 НК РФ комментарии ""

Ст 54 1 НК РФ комментарии

Статья 54.1 НК РФ: нюансы применения налоговиками и проблемы у инвесторов

14—15 марта 2019 г. в Москве прошла четырнадцатая конференция «Корпоративное налоговое планирование», организованная CFO Russia. В ее рамках рассматривался большой круг вопросов, касающихся, в частности, налогового планирования для трансграничных сделок, проблем при расчете и уплате НДС, сбора доказательств в рамках споров о необоснованной налоговой выгоде, возможных рисков при проведении налогового контроля в 2019 г., обязательств налогового агента по выплатам работникам. В этом материале мы расскажем о применении положений ст. 54.1 НК РФ налоговыми органами, а также о том, какие проблемы в свете положений этой статьи возникают у инвесторов.

Особенности ст. 54.1 НК РФ

О том, как налоговые органы применяют положения ст. 54.1 НК РФ в ходе проведения контрольных мероприятий, рассказал начальник управления камерального контроля ФНС России Александр Егоричев.

Он напомнил, что до появления в Налоговом кодексе ст. 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» для выявления случаев уклонения от уплаты налогов налоговые органы руководствовались судебной практикой, а именно постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление № 53). В этом постановлении Пленум ВАС РФ сделал обзор тех доказательств, которые свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Естественно, что все случаи уклонения от уплаты налогов предусмотреть невозможно, поэтому судам приходилось принимать решения «на уровне ощущений». В результате формировалась достаточно «разношерстная» судебная практика, когда суды при одних и тех же обстоятельствах приходили к различным выводам.

Спикер отметил, что в целях формирования единых «правил игры» и была введена в Налоговый кодекс статья 54.1. По своей сути данная норма посвящена все той же необоснованной налоговой выгоде, о которой говорилось в Постановлении № 53. Однако в отличие от данного постановления ст. 54.1 НК РФ построена «от обратного». В ней указано то, чего делать нельзя. Следовательно, во всех остальных случаях никакого злоупотребления правом нет.

Принципы контроля

В своем выступлении А. Егоричев коснулся принципов, которыми руководствуются налоговики при проведении мероприятий налогового контроля.

Так, в п. 1 ст. 54.1 НК РФ говорится об умышленном внесении налогоплательщиком заведомо ложных сведений в отчетность и учет. Соответственно, налоговики должны доказать сам факт искажения (в чем именно нанесен ущерб бюджету) и наличие на это умысла (знания налогоплательщика о том, что его действия приведут к неуплате налога). Действиями, свидетельствующими о наличии умысла, могут быть: сокрытие объектов налогообложения, занижение выручки, дробление бизнеса и т.д.

Начальник управления камерального контроля ФНС России разъяснил, что в ходе контрольных мероприятий налоговики рассматривают не только прямое взаимодействие налогоплательщика с его контрагентом, например, по приобретению у него товара, но и всю цепочку взаимосвязанных операций, связанных с поступлением данного товара. При рассмотрении цепочки налоговикам нужно выяснить, в чем заключается суть нарушения (злоупотребления правом). Если нарушение совершено не самим налогоплательщиком, налоговики должны определить, была ли создана цепочка с целью уклонения данного налогоплательщика от исполнения налоговых обязательств. При этом во главу угла ставится взаимозависимость и подконтрольность всех участников цепочки налогоплательщику.

Сделку налогоплательщика с контрагентом налоговики проверяют на предмет ее мнимости (притворности). То есть они выясняют, была ли сама операция между ними или нет. Причем доказывание должно происходить не только по проверяемой компании, но и по контрагенту. В последнем случае контролеры собирают доказательства, что контрагент в отношении проверяемого лица никаких действий не осуществлял.

Спикер указал на важное отличие от практики применения Постановления № 53. Оно заключается в том, что, если проверяется факт поставки товаров, налоговики не могут игнорировать факт наличия этих товаров у проверяемого лица. То есть если они говорят о том, что сделка с контрагентом мнимая и он не мог поставить товар проверяемому лицу, но этот товар имеется у данного лица в наличии, налоговики в обязательном порядке должны выяснить, откуда он взялся. Нельзя просто сказать, что он был получен от третьих лиц. Нужно обязательно идентифицировать, откуда реально поступил товар.

Процедура проведения контроля

В настоящее время главным инструментом налогового контроля является система АСК НДС. На основании ее информации налоговики сопоставляют данные покупателей и продавцов и фиксируют налоговый разрыв между данными налогоплательщика и его контрагентов. А. Егоричев рассказал, как это реализуется на практике.

Контроль проводится в несколько этапов. Сначала идет сбор доказательной базы с целью идентификации выгодоприобретателя по имеющемуся налоговому разрыву. Для этого созданы контрольно-аналитические отделы, которые занимаются непосредственным анализом цепочки от налогового разрыва до потенциального выгодоприобретателя. При этом проводится идентификация товарного потока, анализ движения денежных средств. И только после того как будет определен потенциальный выгодоприобретатель, материалы передаются в отдел камеральных или выездных проверок.

Перед тем как приступать к «крайним мерам», то есть к проведению выездной проверки, налоговики сначала проводят беседу с налогоплательщиком — потенциальным выгодоприобретателем. В ходе беседы они обрисовывают свое видение ситуации. И если налогоплательщик видит для себя какие-либо риски, он просто вносит добровольные уточнения в свой учет и отчетность и на этом все заканчивается. Если же налогоплательщик считает, что никаких рисков нет, налоговики продолжают собирать доказательства и по итогам собранной доказательной базы назначают камеральную или выездную проверку.

А. Егоричев обратил внимание на то, что в настоящее время произошла переориентация выездной проверки. Раньше она была «дамокловым мечом» для компании из-за огромной суммы доначислений за три года по всем налогам. И компании было проще прекратить деятельность (бросить бизнес или объявить банкротство), чем осуществлять неподъемные платежи в бюджет. Теперь же выездная проверка стала короткой, тематической и адресной. В ее рамках осуществляется проверка одного-двух налогов за квартал или полугодие. Как правило, это НДС и налог на прибыль.

Вертикальный контроль

При введении в Налоговый кодекс ст. 54.1 одним из пожеланий законодателя было осуществление единого мониторинга практики применения ее положений. В связи с этим ФНС России был разработан алгоритм действий налоговых органов по контролю за решениями по ст. 54.1 НК РФ, вынесенными налоговыми органами на местах. А. Егоричев разъяснил, в чем заключается этот алгоритм.

Сначала все решения, которые принимаются территориальными инспекциями и в которых фигурирует ст. 54.1 НК РФ, обязательно передаются на рассмотрение в региональное управление. Если региональное управление считает недостаточным объем собранных доказательств, дело отправляется обратно в инспекцию на доработку.

Если региональное управление согласно с инспекцией и считает объем доказательств достаточным, материалы передаются в ФНС России. В центральном аппарате собранные материалы снова проходят проверку. И только в том случае, если ФНС России подтверждает правильность и достаточность собранных доказательств, материалам дается ход. Таким образом, ни один территориальный налоговый орган не может вынести решение по ст. 54.1 НК РФ, не проведя оценку собранных доказательств через центральный аппарат ФНС России. Соответственно, если компания получила такое решение, у нее практически нет шансов рассчитывать на отмену этого решения в вышестоящей инстанции.

По мнению выступающего, несмотря на то что такой порядок фактически несколько ущемляет процедуру досудебного урегулирования, он позволяет налоговым органам повысить качество контроля и значительно снизить вероятность проигрыша спора в суде.

Риски инвесторов

Для инвесторов в Налоговом кодексе есть преференциальные режимы по налогу на прибыль, предусматривающие при соблюдении установленного налоговым законодательством объема инвестиций применение пониженных ставок по налогу на прибыль (речь идет о территории опережающего социально-экономического развития, свободном порте Владивосток, специальном инвестиционном контракте, региональном инвестиционном контракте).

Как уже было указано выше, в качестве одного из обстоятельств, свидетельствующих об умысле в уклонении от налоговых обязательств, может рассматриваться дробление бизнеса. В связи с этим у многих действующих компаний-инвесторов, которые хотят воспользоваться вышеуказанными преференциальными налоговыми режимами, возникает риск предъявления к ним претензий по ст. 54.1 НК РФ. О том, почему появляется этот риск, рассказал заместитель директора по налогам, риск-менеждменту и страхованию СУЭК Василий Храмов.

Он отметил, что, несмотря на достаточно небольшой объем инвестиций, позволяющих применять один из указанных преференциальных налоговых режимов, воспользоваться ими действующие инвесторы не могут. Ключевое препятствие заключается в том, что Налоговым кодексом выдвигается условие: льгота предоставляется, если не менее 90% доходов компании получено от соответствующего инвестиционного проекта. Фактически это означает, что если действующая компания решила реализовать инвестиционный проект в рамках одного из преференциальных режимов, она должна увеличить объем своей деятельности в девять раз, чтобы воспользоваться льготой.

Читать еще:  Является ли телефонный разговор доказательством в суде

Обойти это препятствие можно реализацией инвестиционного проекта в рамках специально созданной для этого компании. Но при этом возникает дробление бизнеса, то есть создание подконтрольной компании в целях получения налоговых преференций. Соответственно, если никакой иной деловой цели создание отдельной компании не преследует, у налоговиков есть все основания для предъявления действующему инвестору претензий о получении им необоснованной налоговой выгоды.

Спикер также отметил, что создание новой компании не всегда в принципе возможно. Так, если инвестиционный проект реализуется на отдаленной территории, создание нового юридического лица осложнено тем, что в данной местности отсутствуют квалифицированные кадры. Кроме того, могут быть технологические ограничения, когда инвестиционный проект вписывается в уже существующие технологические решения и его реализация в рамках нового юридического лица невозможна.

Выход из создавшейся ситуации бизнес-сообщество видит во внесении в Налоговый кодекс поправок, предусматривающих ведение инвестором раздельного учета и применение льготных ставок только к части прибыли, полученной в рамках инвестиционного проекта.

Комментарий ФНС РФ к новой ст. 54.1 НК РФ о необоснованной налоговой выгоде

Налоговая служба разъяснила УФНС и ИФНС, как следует применять Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ. Он дополнил НК РФ новой статьей 54.1 о так называемой необоснованной налоговой выгоде.

Комментарий к п. 1.
ИФНС должна доказывать умышленный уход от налогов

Пункт 1 этой статьи фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем неучета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.

В этой связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо получить доказательства умышленного участия проверяемого налогоплательщика, обеспеченного в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на неуплату налога, могут свидетельствовать факты:

  • юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости контрагентов от проверяемой компании (ИП);
  • проведения транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей;
  • свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности;
  • и так далее.

Если умышленные действия доказаны, налоговые обязательства, возникшие в результате, должны быть скорректированы в полном объеме.

Комментарий к п. 2.
ИФНС должна опровергнуть реальное выполнение сделки

Положениями пункта 2 названной статьи предусмотрены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам уменьшить налоговую базу или сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства:

  • основной целью совершения сделки не являются неуплата, зачет или возврат суммы налога;
  • обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, или лицом, которому это обязательство передано по договору или закону.

Если хотя бы одного из данных условий не соблюдено то налогоплательщику должно быть отказано в учете таких сделок в целях налогообложения. Иными словами, отказано в праве на учет понесенных расходов, а также в предоставлении вычета сумм НДС в полном объеме.

Поэтому в ходе мероприятий налогового контроля особое внимание необходимо уделять исследованию обстоятельств, подтверждающих или опровергающих реальное выполнение сделки (операций) контрагентом.

Комментарий к п. 3.
ИФНС не следует использовать формальные недочеты компаний

В пункте 3 той же статьи закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов.

В частности, предусмотрено, что следующие обстоятельства не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы или суммы подлежащего уплате налога неправомерным:

1) подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом;

2) нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах;

3) наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций).

Кроме того, Закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ не предусматривает такое оценочное понятие, как «непроявление должной осмотрительности», как не предусматривает для налогоплательщиков негативных последствий за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев.

Следовательно, формальные претензии к контрагентам (нарушение законодательства о налогах и сборах, подписание документов неустановленным лицом и т.п.) при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения заявленным налогоплательщиком контрагентом сделок и операций, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам.

Таким образом, налоговые претензии возможны только при доказывании налоговым органом факта нереальности исполнения сделки контрагентом налогоплательщика и несоблюдении последним установленных п. 2 ст. 54.1 НК РФ условий.

Резюме

В связи с изложенным ФНС РФ поручила УФНС РФ и МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам:

1) при проведении налоговых проверок исключить формальный подход в выявлении обстоятельств злоупотребления налогоплательщиками правами;

2) обеспечить ежеквартальное представление информации о применении положений Закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ в Федеральную налоговую службу для проведения мониторинга в соответствии с порядком, который будет доведен дополнительно.

Ответственность за исполнение настоящего письма возлагается персонально на руководителей УФНС РФ и МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам.

Документ включен в СПС “КонсультантПлюс”

Примечание редакции:

это первый настолько подробный комментарий налоговиков к новому закону о необоснованной налоговой выгоде.

Притом особо обращает на себя внимание не столько содержание комментария (для тех, кто знаком с этой темой и уже видел ст. 54.1 НК РФ, открытий в нем немного), а тон письма.

Он требовательный. Налоговая служба требует от своих подчинённых работать по этому закону, на основе его положений выявлять схемы ухода от налогов. Кроме того, служба даже обязывает каждые 3 месяца направлять в Москву отчет о проделанной работе, причем попутно угрожая ответственностью за неисполнение данных требований.

Это говорит о том, что большие налоговые чиновники в здании на Неглинной улице придают новшествам НК РФ серьезное значение и считают, что благодаря использованию положений ст. 54.1 у налоговых органов появился огромный потенциал для налоговых доначислений.

В связи с этим организациям стоит больше внимания уделять оформлению сделок и оценить риски признания применяемых схем налоговой оптимизации незаконными в свете положений указанной статьи и комментария к нему ФНС РФ.

Презумпция добросовестности налогоплательщика – статья 54.1 НК РФ

Как закреплена презумпция добросовестности налогоплательщика в НК РФ?

В налоговом законодательстве отсутствует расшифровка понятия «презумпция добросовестности», и сам термин в НПА не применяется. При этом из ст. 108 НК РФ следует, что:

  • лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана;
  • бремя доказывания вины лежит на налоговиках — сам налогоплательщик доказывать свою «налоговую» невиновность не обязан;
  • все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу.

Положения этой статьи закрепляют на законодательном уровне принцип презумпции добросовестности налогоплательщика.

Чтобы узнать, помогает ли принцип презумпции добросовестности плательщика налога отстоять в суде вычет по НДС, перейдите по ссылке.

На практике налогоплательщику в большинстве случаев приходится самому доказывать свою невиновность. С появлением в Налоговом кодексе ст. 54.1 о запрете налоговых злоупотреблений налогоплательщику необходимо учесть ее нормы при доказывании своей невиновности. Остановимся на содержании этой статьи подробнее.

О появлении в НК РФ статьи 54.1 мы рассказывали здесь.

Запреты и права налогоплательщика по статье 54.1 НК РФ

Ст. 54.1 определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей.

В п. 1 ст. установлен запрет на уменьшение налоговой базы или суммы налога, если при их расчете налогоплательщик использовал недостоверные данные:

  • о фактах своей хозяйственной жизни (или их совокупности);
  • объектах налогообложения, подлежащих отражению в учете или отчетности.
Читать еще:  Какие налоги платит ИП на осно

Если хозяйствующий субъект при определении налоговых обязательств использует достоверные фактические данные, ему позволено уменьшить налоговую базу (п. 2 рассматриваемой статьи). При этом требуется одновременное соблюдение 2 условий:

  • цель осуществления операции не должна быть непосредственно связана с уменьшением налоговых обязательств (неуплатой (неполной уплатой) и (или) зачетом (возвратом) налога);
  • исполнитель операции (сделки) должен выступать стороной договора с налогоплательщиком или иным уполномоченным лицом, которому передано обязательство по исполнению договора (в силу договора или по закону).

В последнем пункте статьи законодателем предусмотрена своего рода поблажка для налогоплательщика (о ней мы расскажем далее).

Данная статья, хотя и посвящена вопросам налоговой выгоды, не содержит расшифровку непосредственно понятия необоснованной налоговой выгоды, в которой контролеры пытаются уличить хозяйствующих субъектов. Из следующего раздела вы узнаете, как трактуют это понятие судьи.

Понятие необоснованной налоговой выгоды

Этот термин в НК РФ не расшифрован, хотя доказывание необоснованной налоговой выгоды (ННВ) вовсю используется налоговиками в суде.

Обвинение в получении ННВ может последовать от контролеров, если:

  • по их мнению (основанному на предварительном анализе), вы осуществляете деятельность с высоким налоговым риском, и существует вероятность получения вами ННВ;
  • предварительное мнение налоговиков подкрепляется результатами налоговой проверки.

Понятие «налоговая выгода» расшифровано в постановлении Пленума ВАС «Об оценке судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006 № 53 как уменьшение налоговых обязательств за счет получения:

  • права на налоговый вычет, возврат (зачет) налога и/или его возмещение;
  • налоговой льготы;

А также за счет:

  • снижения величины налоговой базы;
  • применения более низкой ставки налога;

Налоговая выгода может быть признана ННВ, если ее получение не связано с реальной деятельностью налогоплательщика.

С появлением ст. 54.1 теперь и в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью снижения налоговых обязательств.

Как удавалось доказать необоснованную налоговую выгоду до введения статьи 54.1 НК РФ и чего ожидать после ее появления

До появления ст. 54.1 контролерам удавалось раздобыть доказательства получения необоснованной налоговой выгоды путем сбора информации о том, что деятельность налогоплательщика нереальна.

Фиктивную (нереальную) деятельность они подтверждали:

  • технической и организационной несостоятельностью налогоплательщика — что означает отсутствие у него необходимых активов, кадровых ресурсов и технологических мощностей для осуществления деятельности (производства продукции, перевозки грузов и т. д.);
  • «избирательностью» учетных операций — когда при подсчете налоговых обязательств учитываются только те, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды (хотя для данного вида деятельности необходимо также совершение иных хозопераций и их учет).

С появлением ст. 54.1 налогоплательщику необходимо подтвердить:

  • факт осуществления операции исполнителем;
  • наличие с ним договорных отношений.

Это означает, к примеру, что отсутствие у заказчика документов, подтверждающих надлежащее исполнение договоров, может послужить поводом для отказа в вычете расходов и НДС.

Как влияет собственная осторожность и осмотрительность налогоплательщика на оценку судами ННВ, узнайте здесь.

Ограничение формальных обвинений по нормам новой статьи НК РФ

До появления в Налоговом кодексе ст. 54.1 налоговики пытались доказать получение ННВ налогоплательщиком, если обнаружат:

  • нарушения налогового характера у него в прошлом;
  • неритмичность его хоздеятельности;
  • разовость операции;
  • иные обстоятельства (взаимозависимость участников сделок, проведение расчетов в одном банке и др.).

Однако, по мнению судей, сами по себе эти обстоятельства не могли являться основанием для признания получения ННВ и рассматривались в качестве доказательства только во взаимосвязи с иными факторами.

Новая статья НК РФ перечень таких обстоятельств ограничила. В п. 3 этой статьи сформулировано важное правило, позволяющее избежать обвинений в получении ННВ по формальным основаниям.

Так, не являются самостоятельными основаниями для отказа в уменьшении налоговой базы:

  • небезупречное налоговое прошлое контрагента налогоплательщика (наличие у него нарушений налогового законодательства);
  • наличие учетных документов, подписанных неуполномоченными или неустановленными лицами;
  • возможность получения хозяйствующим субъектом аналогичного результата хоздеятельности при осуществлении иных операций, не запрещенных законом.

В настоящее время по-прежнему судами рассматриваются все доказательства и обстоятельства в совокупности, и ст. 54.1 НК РФ кардинальных изменений в этот процесс не внесла. В связи с чем вероятность применения наказания за прошлые периоды при изменении судебного решения не в пользу недобросовестного налогоплательщика очень велика. Такое решение вынес КС РФ в постановлении от 28.11.2017 № 34-П. А поскольку постановление № 53 более детально рассматривает и понятие налоговой выгоды, и обстоятельства, при которых она может быть признана необоснованной, следует ожидать, что им и в дальнейшем будут руководствоваться суды при рассмотрении дел о ННВ.

Итоги

Под презумпцией добросовестности налогоплательщика понимается невиновность лица в совершении налогового правонарушения при отсутствии доказательств его вины.

Налоговики смогут доказать его вину, если во время налоговой проверки найдут подтверждение нереальности его деятельности даже при отсутствии недочетов в документах.

Новая статья Налогового кодекса определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей. С появлением этой статьи в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью законного снижения налоговых обязательств.

НК РФ об необоснованной налоговой выгоде

Новая ст. 54.1 НК РФ закрепила способы и последствия выявления факта получения необоснованной налоговой выгоды плательщиками налогов, страховых взносов и налоговыми агентами. Так, например, теперь нужно дополнительно доказывать, что договор был выполнен именно тем лицом, с которым он был заключен.

Понятие «необоснованная налоговая выгода» было введено Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 (далее — Постановление № 53). Все это время судебная практика была неоднородной и часто противоречила подходам, которые применяли налоговые органы. Чтобы закрепить законодательно способы и последствия установления факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в НК РФ была внесена ст. 54.1, которая действует с 19.08.2017 (Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ).

Сам термин «необоснованная налоговая выгода» не отражен в ст. 54.1 НК РФ. А это значит, что в каждой конкретной ситуации нужно по-прежнему анализировать и применять ранее вышедшие акты, в том числе Постановление № 53. Большая часть норм ст. 54.1 НК РФ лишь фиксирует сложившуюся правоприменительную практику.

Например, в п. 3 ст. 54.1 НК РФ зафиксирована позиция, что нарушения контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. Однако данный факт и ранее не оспаривался ни судами, ни проверяющими (п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 1 (2017), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017; п. 7 письма ФНС РФ от 23.12.2016 № СА-4-7/24825@).

Искажения в учете

Некоторые новации, скорее всего, ухудшат положение налогоплательщиков. Так, после 19.08.2017 в ходе камеральных и выездных проверок налоговые органы нацелены на выявление в учете и отчетности налогоплательщика искажений сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения. Если такие факты будут выявлены, проверяющие должны будут признать налоговую выгоду необоснованной и отказать налогоплательщику в праве учесть налоговые расходы и применить вычеты (п. 1 ст. 54.1, п. 5 ст. 82 НК РФ).

Рекомендации по применению ст. 54.1 НК РФ, нюансы должной осмотрительности. Смотрите разбор этих и других тем в записях Контур.Конференции-2018.

В п. 1 ст. 54.1 НК РФ искажения в учете, в том числе в бухгалтерском, и отчетности фактически не разделяются на умышленные и неумышленные. При этом если искажение признается умышленным, то есть направленным на неуплату налога, налоговые обязательства, возникшие в результате таких действий, корректируются в полном объеме. Остается надеяться, что на практике налоговая выгода будет признаваться необоснованной только в случае умышленных действий налогоплательщика (письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@).

Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Первоцвет» выявлены два факта искажения в учете и отчетности:

  1. Компания отнесла в состав налоговых расходов стоимость товара, купленного по договору с поставщиком-однодневкой, при этом налоговые органы доказали формальный характер сделки, а также умысел ООО на отражение операций с однодневкой в учете для целей занижения налога на прибыль.
  2. Компания применила вычет НДС по сделке в сумме, превысившей сумму по счету-фактуре, выписанному поставщиком, на 100 ₽. Ошибка возникла по невнимательности бухгалтера, отражавшего операцию в учете. При этом налоговый орган не установил фиктивности сделки.
Читать еще:  Комментарии

В результате налоговый орган снял расходы ООО «Первоцвет» по сделке с однодневкой в полном размере (п. 1), а также отказал в вычете НДС на сумму завышения — 100 ₽ (п. 2). То есть при искажении данных о сумме вычета налоговый орган не отказал в применении вычета в полном размере, так как не был доказан умысел налогоплательщика на занижение НДС.

Контур.НДС+

  • Сверяйте всю информацию, которая указана в счетах-фактурах, в том числе несовпадения по номеру и сумме НДС.
  • Проверяйте благонадежность контрагентов, а также правильность отражения их ИНН.

Существенные факты о компании подсвечиваются соответствующим цветом:

Красный — компания ликвидирована, находится в стадии ликвидации или обнаружены сообщения о банкротстве.

Желтый — обнаружены факты о компании, на которые стоит обратить внимание.

Зеленый — найдены признаки активности организации в течение последних 12 месяцев.

  • Формируйте ответы на требования по расхождениям.
  • Проверяйте декларацию на ошибки и выполнение контрольных соотношений.
  • Сделки с целью неуплаты налога

    Если в ходе проверки не будет выявлено умышленных искажений в учете и отчетности, проверяющие будут искать сделки (операции), основной целью которых явилась неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

    Подход к выявлению таких сделок будет схож с тем, что применялся и ранее в рамках Постановления № 53. Налогоплательщик должен быть готов доказать, что основной целью сделки являлась конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия (письмо ФНС РФ от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

    Например, в ходе налоговой проверки ООО «Оптимист» выявлено, что компания заключила ряд последовательных сделок:

    • договор лизинга на производственное оборудование;
    • договор купли-продажи, по которому используемое ООО «Оптимист» оборудование продано третьему лицу, которое в свою очередь продало данное имущество лизингодателю, передавшему оборудование в лизинг обратно ООО «Оптимист».

    Налоговый орган установил, что основной целью совокупности сделок лизинга и купли-продажи, заключенных ООО «Оптимист», было занижение налога на прибыль и НДС за счет учета в составе расходов и применения вычета НДС по лизинговым платежам, рассчитанным исходя из завышенной по сравнению с рыночным уровнем цены оборудования, при том что это же оборудование было продано ООО «Оптимист» по договору купли-продажи с установлением заниженной цены.

    Сделки, фактически исполненные иными лицами

    На следующем этапе проверяющие будут искать сделки (операции), обязательства по которым исполнены лицами, не являющимися стороной договора, заключенного налогоплательщиком, и (или) лицами, которым обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. И налогоплательщик теперь должен дополнительно доказывать факт выполнения договора именно тем лицом, с которым договор заключен (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

    С данной категорией «проблемных» сделок ситуация изменилась радикально. Ранее арбитражная практика в основном позволяла хотя бы частично учесть расходы по реально осуществленной сделке, даже если фактический контрагент не был известен, то есть при заключении налогоплательщиком договора с формальным контрагентом (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2341/12). Сейчас налоговые органы, скорее всего, будут исключать из состава налоговых расходов все суммы, основанные на договорах с неустановленным (формальным) контрагентом (письмо ФНС РФ от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

    Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Пессимист» выявлено, что компания заключила договор подряда на уборку территории с компанией-однодневкой. При осуществлении проверочных мероприятий был зафиксирован факт выполнения работ неустановленными исполнителями. Налоговый орган отказал в учете в составе расходов всей стоимости работ по договору на уборку.

    Илья Антоненко, аттестованный аудитор

    Комментарии ФНС России к новой статье 54.1 НК РФ

    Одно из важнейших нововведений налогового законодательства 2017 года – статья 54.1 НК РФ. Она адресована и налоговикам, и плательщикам. ФНС России разъяснила, как применять ее положения, направленные на пресечение незаконных налоговых схем и их доказывание. Об этом – в нашем материале.

    Оговорены пределы расчёта базы по налогам и взносам

    Федеральный закон от 18 июля 2017 года № 163-ФЗ добавил с 19.08.2017 в Налоговый кодекс РФ статью 54.1 НК РФ. Изменения подобного рода можно считать поистине революционными и долгожданными (далее – Закон № 163-ФЗ).

    Официальное название новой статьи 54.1 НК РФ – «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов».

    Суть в том, что рассматриваемая статья 54.1 Налогового кодекса вводит недопущение уменьшения налоговой базы и/или суммы налога к уплате по причине искажения данных налогового и/или бухгалтерского учета либо налоговой отчетности:

    1. О фактах хозяйственной жизни (их совокупности).
    2. Об объектах по налогам.

    Комментарии ФНС

    В отношении статьи 54.1 НК РФ комментарии чиновников изложены в письме Налоговой службы России от 16 августа 2017 года № СА-4-7/16152.

    Налоговики заявляют, что статья 54.1 НК РФ с 2017 года фактически вводит критерии, которые противодействуют претворению в жизнь налоговых схем с целью незаконного снижения налоговых обязательств. Например, посредством:

    • неучета объектов обложения;
    • заявления неположенных льгот и др.

    Доказывание умысла

    Важно, что статья 54.1 Налогового кодекса РФ обязывает налоговиков при доказывании неисполнения/неполного исполнения обязанности по перечислению налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) делать это не просто на словах, а обеспечить получение соответствующих доказательств.

    А именно: в новой статье 54.1 Налогового кодекса речь идёт о доказательствах, которые говорят об умысле плательщика на участие в создании условий, которые нацелены только на налоговую выгоду. Естественно, это может выражаться в действиях:

    • его должностных лиц;
    • участников/учредителей.

    По мнению ФНС, о таком умысле могут говорить:

    • установленные факты правовой, экономической и иной подконтрольности (в т. ч. взаимозависимость контрагентов по отношению к плательщику);
    • установленные факты транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными фигурантами взаимосвязанных сделок (в т. ч. с помощью посредников, особых форм расчетов и сроков платежей);
    • признаки согласованности действий фигурантов хозяйственной деятельности и др.

    Такова позиция ФНС по поводу недопустимости минимизации налогов путём умышленного искажения данных финансово-хозяйственной деятельности.

    Пределы налоговой выгоды

    Кроме того, статья 54.1 появилась в Налоговом кодексе для того, чтобы очертить границы законной налоговой выгоды. Когда еще возможен отказ в праве на учет затрат по налогу на прибыль и вычете/зачете НДС?

    Правила п. 2 ст. 54.1 Кодекса определяют условия, при ОДНОВРЕМЕННОМ (!) наличии которых и отсутствии обстоятельств из п. 1 этой статьи, можно по сделкам/операциям уменьшить налоговую базу и/или величину налога к уплате. Вот они:

    1. Главная цель сделки – не неуплата/неполная уплата и (или) зачет/возврат налога.
    2. Обязательство по сделке исполнено стороной договора с налогоплательщиком – контрагентом первого звена – и/или тем, кому оно передано по договору или закону.

    А что делать, если компанией соблюден только один из этих критериев? Из письма ФНС от 16 августа 2017 года № СА-4-7/16152 вытекает, что в учете расходов и вычете (зачете) НДС всё равно должно быть отказано в полном объеме.

    Формального подхода быть не должно

    ФНС заявляет, что пунктом 3 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на формальный до недавнего времени подход инспекторов к выявлению занижения налоговой базы или уклонения от налогов. Проще говоря, когда на руках нет реальных доказательств прямого нарушения закона или злоупотребления правами.

    Так, рассматриваемый Закон № 163-ФЗ не содержит сугубо оценочного термина «непроявление должной осмотрительности». То есть формальные претензии к контрагентам – нарушение налогового закона, подписание документов неизвестным лицом и др. – при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения заявленным контрагентом сделок и операций, не могут быть самостоятельным основанием для отказа в учете затрат и в вычетах.

    Основной вывод ФНС таков, что налоговые претензии возможны только, когда проверяющие доказали:

    1. Что сделка не была исполнена контрагентом.
    2. Несоблюдение п. 2 ст. 54.1 НК РФ.

    Известно, что ФНС ежеквартально мониторит соблюдение Закона № 163-ФЗ в форме отчётов от своих территориальных органов.

    Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.

    Ссылка на основную публикацию
    ×
    ×
    Adblock
    detector