Когда налог считается установленным ""

Когда налог считается установленным

Статья 17 НК РФ. Общие условия установления налогов и сборов

Новая редакция Ст. 17 НК РФ

1. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

2. В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

3. При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам.

Комментарий к Статье 17 НК РФ

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Установление налога – это определение налогоплательщиков и элементов налогообложения.

Пункт 1 настоящей статьи определяет общие условия установления налогов.

Налог считается установленным исключительно в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения:

– организации (российские и (или) иностранные) и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать налоги. При этом филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций (в отличие от таких подразделений иностранных организаций) самостоятельными налогоплательщиками не являются и исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом;

б) объект налогообложения

– могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений ст. 38 НК РФ;

в) налоговая база

– стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения.

Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Остальные налогоплательщики – физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций данных об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов, осуществляемого по произвольным формам;

г) налоговый период

– календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи;

д) налоговая ставка

– величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы;

е) порядок исчисления налога.

В соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента;

ж) порядок и сроки уплаты налога.

Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога в наличной или безналичной форме либо в ином порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах, в установленные применительно к каждому налогу сроки.

В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

Налоговые льготы – это предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

По общему правилу не допускается установление льгот, имеющих индивидуальный характер.

Основаниями налоговых льгот служат различные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс РФ и другие нормативные правовые акты по налогам связывают их предоставление. Налоговые льготы могут быть предоставлены при установлении не только федеральных налогов, но и региональных, местных налогов, что следует из ст. 12 Налогового кодекса РФ.

Также следует помнить, что налоги не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (ст. 3 НК РФ).

Нормативно-правовой акт, устанавливающий сборы, определяет плательщиков сборов и конкретные элементы обложения, то есть ставку сборов, порядок исчисления сборов, порядок и сроки их уплаты и прочее применительно к конкретным сборам.

Другой комментарий к Ст. 17 Налогового кодекса Российской Федерации

1. В пункте 1 ст. 17 Кодекса указаны обязательные элементы налогообложения, без определения которых налог не считается установленным.

К обязательным элементам налогообложения относятся:

объект налогообложения. Объектами налогообложения согласно п. 1 ст. 38 Кодекса могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений указанной статьи;

налоговая база. Согласно п. 1 ст. 53 Кодекса налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения;

налоговый период. Под налоговым периодом в соответствии с п. 1 ст. 55 Кодекса понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи;

налоговая ставка. Как определено в п. 1 ст. 53 Кодекса, налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы;

порядок исчисления налога. Статьей 52 Кодекса установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Согласно ст. 52 Кодекса в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента;

порядок и сроки уплаты налога. В соответствии с п. 1 ст. 58 Кодекса уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. Сроки уплаты налогов и сборов согласно п. 4 ст. 58 Кодекса устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном Кодексом.

2. В соответствии с п. 2 ст. 17 Кодекса в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

Как определено п. 1 ст. 56 Кодекса, льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (см. комментарий к ст. 56 Кодекса).

Согласно правовой позиции КС России, выраженной в Определении от 5 июля 2001 г. N 162-О , льготы, предоставляемые налогоплательщикам, не относятся к обязательным элементам налогообложения, перечисленным в п. 1 ст. 17 Кодекса; исходя из смысла п. 2 ст. 17 Кодекса, льготы по налогу и основания для их использования налогоплательщиком могут предусматриваться в актах законодательства о налогах и сборах лишь в необходимых, по мнению законодателя, случаях; поскольку установление льгот не является обязательным при определении существенных элементов налога, отсутствие таких льгот для других категорий налогоплательщиков не влияет на оценку законности установления самого по себе налога.

3. Согласно п. 3 ст. 17 Кодекса при установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам, а именно:

объекты обложения сборами;

порядок исчисления сборов;

порядок и сроки уплаты сборов.

При установлении сборов в актах законодательства о налогах и сборах в необходимых случаях могут также предусматриваться льготы по уплате сборов и основания для их использования плательщиками сборов.

Условия, при которых налог считается установленным

Как правило, в юридической литературе “налогообложение” определяют процесс установления и взимания налогов, а также порядок уплаты налогов юридическими и физическими лицами. Однако это слишком узкий подход. Несколько шире этот термин раскрывает Д.В. Тютин, который под налогообложением понимает урегулированный правом процесс уплаты налогов, а также связанные с ним процессы (в том числе введение и отмена налогов, взыскание налогов, налоговый контроль, привлечение к ответственности за налоговые правонарушения, защита прав налогоплательщиков и др.).

Не вдаваясь в теоретические дискуссии относительно широты определения термина “налогообложение” представляется, что для бухгалтера и его практической деятельности заслуживают внимания вопросы налогообложения с позиции: 1) условия, при которых налог считается установленным. Льготы; 2) налогоплательщики и налоговые агенты; 3) действие законодательства во времени; 4) разрешение противоречий между нормативными правовыми актами; 5) правила определения налогового периода при создании и ликвидации организации; 6) особенности уплаты налогов. Сроки уплаты; 7) налоговая (уточненная) налоговая декларация (расчет); 8) правила исчисления сроков.

Как определено в ст. 17 НК РФ, налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

  • объект налогообложения;
  • налоговая база;
  • налоговый период;
  • налоговая ставка;
  • порядок исчисления налога;
  • порядок и сроки уплаты налога.

В связи с этим, если налогоплательщики или какой-либо элемент налогообложения, указанный в п. 1 ст. 17 НК РФ, не определены, налог не считается установленным.
Как указано в п. 3 ст. 11 НК РФ, понятия “налогоплательщик”, “объект налогообложения”, “налоговая база”, “налоговый период” и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.
В части первой НК РФ содержатся общие положения об обязательных элементах налогообложения (ст. ст. 38, 52, 53, 55, 57, 58). В части второй НК РФ лица, признаваемые налогоплательщиками, и элементы налогообложения указаны применительно к каждому налогу.

Несмотря на то что, как указано в НК РФ: специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ, к сожалению, приходится постоянно обращаться к иному законодательству, что создает достаточно большие сложности для бухгалтера, не обладающего глубокими познаниями в области юриспруденции.
И налогоплательщики, и налоговые органы не могут произвольно изменять либо не применять обязательные элементы налогообложения.

Так, к примеру, в Определении Конституционного Суда РФ от 15 мая 2007 г. N 372-О-П указано, что налоговая ставка является обязательным элементом налогообложения и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Читать еще:  Как узнать код ОКПО организации

В Постановлении от 27 апреля 2009 г. по делу N А54-3070/2008-С3 ФАС Центрального округа указал, что налоговый орган не вправе изменять продолжительность налогового периода либо рассматривать другие периоды времени в качестве налогового периода, если это не только предусмотрено НК РФ.

Также такой элемент, как налоговая ставка, не может рассматриваться самостоятельно и отдельно как от налогового периода, так и от других элементов налогообложения, установленных п. 1 ст. 17 НК РФ (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 апреля 2011 г. по делу N А05-11163/2010). Следовательно, положения налогового законодательства, возлагающие на налогоплательщика определенные обязанности, действуют с начала налогового периода. Иными словами, налог становится обязательным к уплате с начала налогового периода.

Таким образом, факт установления налога имеет место, только в случае, если определены: налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.

Наличие или отсутствие иных элементов налогообложения, не перечисленных в ст. 17 НК РФ, а равно отсутствие каких-либо коэффициентов не влияет на законность установления налога.

Например, корректирующий коэффициент базовой доходности не является обязательным элементом налогообложения, предусмотренным ст. 17 НК РФ (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 октября 2010 г. по делу N А13-3618/2010). В Определении ВАС РФ от 29 мая 2009 г. N ВАС-3703/09 по делу N А37-1921/2007-16/2 отмечено, что из содержания п. 6 ст. 346.29 НК РФ следует, что корректирующий коэффициент К2 корректирует величину базовой доходности, указанную в НК РФ. Его установление является правом муниципального образования, а не его обязанностью. Поэтому при отсутствии данного коэффициента ввиду его неустановления представительным органом муниципального образования или признания нормативного правового акта, установившего коэффициент, недействующим единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности подлежит исчислению исходя из базовой доходности, размер которой обозначен в НК РФ.

Однако данное обстоятельство может затруднять либо вообще исключать возможность исчисления налога.

Так, в Постановлении от 16 декабря 2011 г. по делу N А64-3021/2011 ФАС Центрального округа указал, что на территории города не может быть установлено одновременно две методики определения значения К2 для исчисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В Постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 апреля 2010 г. по делу N А56-48990/2009 указано, что дифференцирование размера корректирующего коэффициента К2 в зависимости от формы собственности субъектов предпринимательской деятельности противоречит основным принципам законодательства о налогах и сборах.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29 марта 2011 г. N Ф03-807/2011 по делу N А73-8634/2010 отмечено, что определения понятия “среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников” применительно к сфере оказания бытовых услуг в НК РФ не содержится. Отсутствует правовое обоснование определения физического показателя и в решении налогового органа. Ссылка налогового органа на Постановление Росстата от 20 ноября 2006 г. N 69, Приказ Росстата от 12 ноября 2008 г. N 278 несостоятельна и правомерно была отклонена судебными инстанциями как не связанная с вопросами налогового регулирования.

Кроме того, необходимо обращать внимание на положения норм НК РФ, действующих в спорный период. К примеру, в Постановлении ФАС Уральского округа от 14 ноября 2011 г. N Ф09-6788/11 по делу N А60-45086/2010 отмечено, что в проверяемый период НК РФ не содержал порядка определения налоговой базы при первичной уступке денежного требования, отсутствовал объект обложения НДС при передаче имущественных прав по договору цессии у первого кредитора (цедента). Прямая норма – абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ, устанавливающая порядок определения налоговой базы по НДС при первоначальной уступке в виде разницы между суммой дохода от уступки права требования и размером уступаемого денежного требования, введена в действие только с 1 октября 2011 г.

Таким образом, следует различать:

  • обстоятельства, при которых налог считается неустановленным;
  • обстоятельства, затрудняющие либо исключающие возможность исчисления налога.

Во всех этих случаях применим принцип, закрепленный в п. 7 ст. 3 НК РФ: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. При этом в первом случае налогоплательщик вправе вообще не уплачивать налог. Во втором налогоплательщик либо вправе не уплачивать налог, либо уплачивать его в наиболее выгодном для себя размере. Однако, как следует из п. 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации”, при рассмотрении вопроса о том, имелись ли неустранимые сомнения и противоречия в актах законодательства о налогах и сборах, которые должны трактоваться в пользу налогоплательщиков, необходимо оценивать определенность соответствующей нормы. А это указывает на то, что до тех пор, пока спор не разрешится в суде, налоговый орган, вероятнее всего, будет полагать, что налог установлен, каких-либо обстоятельств, затрудняющих или исключающих возможность исчисления налога, не имеется.

Льготы

В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком (п. 2 ст. 17 НК РФ).

Как установлено ст. 56 НК РФ, льготами признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Налогоплательщик по своему выбору вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ.

Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах.

Льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах).

При этом следует иметь в виду, что:

  • освобождение от уплаты налогов также является льготой;
  • льготы носят адресный характер, а их установление относится к законодательной прерогативе, позволяющей определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых они распространяются;
  • льготы не относятся к обязательным элементам налога;
  • отсутствие льгот, в том числе для других или некоторых категорий налогоплательщиков, само по себе не влияет на оценку правомерности установления налога.

Таким образом, налоговые льготы предоставляют налогоплательщику возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Отсутствие льгот само по себе не влияет на оценку правомерности установления налога.

Статья 17 НК РФ. Общие условия установления налогов и сборов (действующая редакция)

1. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

2. В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

3. При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам.

  • URL
  • HTML
  • BB-код
  • Текст

Комментарий к ст. 17 НК РФ

Комментируемая статья определяет основные начала установления налогов и сборов.

Закрепленная в Конституции РФ обязанность каждого платить налоги и сборы касается только тех налогов и сборов, которые являются законно установленными. Если будет определено, что налог (сбор) не был установлен законно, то не может возникнуть и обязанность уплачивать такой платеж.

Тест на признание налогов и сборов законно установленными не раз применялся в российской судебной практике. Конституционный Суд РФ неоднократно принимал решение о признании установленными незаконно ряда обязательных платежей публично-правовой природы: сбора за пограничное оформление (Постановление КС РФ от 11.11.1997), лицензионных сборов за производство, розлив и хранение алкогольной продукции, за оптовую продажу алкогольной продукции (Постановление КС РФ от 18.02.1997), сбора за отпускаемую электроэнергию предприятиям сферы материального производства (Постановление КС РФ от 01.04.1997), лицензионного сбора за поселение в Московской области (Постановление КС РФ от 02.07.1997) и т.д.

Понятие законно установленных налогов и сборов раскрывается в Налоговом кодексе РФ (в комментируемой статье) и решениях Конституционного Суда РФ. Опираясь на нормы Налогового кодекса РФ и правовые позиции Конституционного Суда РФ, можно заключить, что, во-первых, налоги и сборы должны быть установлены представительными органами государственной власти и местного самоуправления и облечены в соответствующие законодательные акты (федеральные или региональные) или решения представительных органов местного самоуправления, принятые в соответствии с установленной процедурой. Во-вторых, должны быть четко определены все основные элементы налога или сбора, без которых оказывается невозможным исчислить и уплатить этот обязательный публично-правовой платеж. В-третьих, налог должен быть введен в действие.

Значение первого требования, предъявляемого к процессу налогового нормотворчества для того, чтобы налог считался законно установленным, связано с тем, что обязанность по уплате налога должна обязательно облекаться в форму закона (на муниципальном уровне – нормативных правовых актов, принимаемых представительными органами муниципальной власти). Закон является основным источником права, поскольку только в законе может содержаться требование к собственнику безвозмездно передать в виде налога часть его собственности в пользу государства или местного самоуправления. Подобное требование становится легальным только тогда, когда облекается в форму закона. В противном случае оно будет нарушать конституционный принцип защиты собственности.

Рассмотрим понятия установления налога и введения налога.

Установить налог, как это не раз отмечал в своих решениях Конституционный Суд РФ, – не значит только дать ему название, необходимо определить в законе все существенные элементы налогообложения (Постановления КС РФ от 04.04.1996, от 18.02.1997, от 11.11.1997 и др.).

Конституционный Суд РФ особо отмечает, что установить налог можно только путем такого непосредственного перечисления в законе о налоге всех основных элементов налогообложения, при котором эти элементы определены четко и однозначно.

В соответствии с комментируемой статьей Налогового кодекса РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения.

Элементы налогообложения, необходимые для установления налога, исчерпывающим образом перечислены в той же ст. 17 Налогового кодекса РФ:

– порядок исчисления налога;

– порядок и сроки уплаты налога.

В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Налоговые льготы, активно применяемые в современном законодательстве о налогах и сборах в соответствии с требованиями справедливого налогового регулирования, являются факультативным элементом налогообложения и не относятся к основным элементам налогообложения, без которых налог не будет считаться установленным.

Как это установлено в ст. 12 НК РФ, в зависимости от порядка установления налогов и сборов, а также территории, на которой они считаются обязательными к уплате, все налоги в Российской Федерации делятся на три вида – федеральные, региональные и местные.

Читать еще:  Как написать письмо в суд образец

Вышеупомянутые нормы Налогового кодекса РФ и правовые позиции Конституционного Суда РФ относятся ко всем трем видам налогов. Однако очевидно, что применительно к установлению региональных и местных налогов возникают дополнительные вопросы, связанные с распределением полномочий между Федерацией, ее субъектами и местным самоуправлением по вопросам определения основных элементов региональных и местных налогов.

Еще до принятия Налогового кодекса РФ Конституционный Суд РФ отмечал, что регулирование региональных налогов федеральным законодательством носит рамочный характер и предполагает, что наполнение соответствующих правовых институтов конкретным содержанием осуществляется региональным законодательством о налогах (Постановление КС РФ от 21.03.1997).

Налоговый кодекс РФ уточнил объем полномочий по установлению региональных налогов, которыми наделяются законодательные органы государственной власти субъектов Российской Федерации и представительные органы муниципальных образований. Эти органы определяют в порядке и пределах, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ, налоговые ставки, а также порядок и сроки уплаты региональных и местных налогов соответственно, если эти элементы налогообложения не установлены Налоговым кодексом РФ. Кроме того, им предоставляется право устанавливать особенности определения налоговой базы, налоговые льготы, основания и порядок их применения.

Следует отметить, что законодательство о налогах и сборах может делегировать органам государственной власти и местного самоуправления отдельные полномочия в рамках установления налога. Налоговый кодекс РФ может наделить федерального законодателя полномочиями по определению элементов региональных и местных налогов, регионального законодателя (законодательные органы государственной власти субъекта РФ) – полномочиями по установлению элементов федеральных и местных налогов, а представительные органы местного самоуправления – полномочиями по определению элементов федеральных и региональных налогов. Например, в соответствии со ст. 222 Налогового кодекса РФ законодательным органам власти субъектов Российской Федерации делегируется право дифференцировать размеры социальных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц – налогу, который является не региональным, а федеральным.

На региональном и местном уровнях различаются понятия установления и введения налогов и сборов.

Рассматривая вопрос о полномочиях по введению региональных налогов в Российской Федерации, Конституционный Суд РФ отметил в одном из своих решений, что включение регионального налога в перечень Налогового кодекса РФ означает право субъекта Российской Федерации ввести данный налог, а не обязанность сделать это (Постановление КС РФ от 30.01.2001). Это же утверждение в полной мере относится и к местным налогам, и к вводящим их представительным органам местного самоуправления.

Принимая решение о введении регионального или местного налога, представительные органы государственной власти субъекта Российской Федерации и местного самоуправления соответственно реализуют это отмеченное в Постановлении Конституционного Суда РФ право вводить или не вводить налог на своих территориях. Помимо этого, в решении о введении налога содержатся, как правило, нормы об определении отдельных элементов налогообложения, отнесенных Налоговым кодексом РФ к нормотворческим полномочиям субъектов Российской Федерации или местного самоуправления.

Введение регионального или местного налога предполагает также определение даты вступления в силу налога или сбора, а также распространение необходимой информации об установленных и введенных региональных и местных налогах.

Элементы налогообложения, которые законодатель должен определить, чтобы налог считался законно установленным, как уже отмечалось, перечислены исчерпывающим образом в комментируемой статье Налогового кодекса РФ. В совокупности они составляют юридический состав налога.

Рассмотрим каждый из этих элементов юридического состава налога.

Установление налога начинается с определения налогоплательщиков – организаций и физических лиц, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возлагается обязанность уплачивать налоги.

Налоговый закон закрепляет объект налогообложения – юридические факты (действия, состояния, события), с наличием которых законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Объектами налогообложения могут быть реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство. Например, по НДС объектом налогообложения выступает реализация товаров, работ и услуг, по акцизам – реализация подакцизных товаров, по транспортному налогу – транспортное средство, по налогу на доходы физических лиц – доход и т.д.

Еще одним элементом налогообложения выступает налоговая база, которая представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая база измеряет объект налогообложения, выражает его количественно. По налогу на доходы физических лиц, например, налоговой базой выступает денежное выражение дохода в рублях, по акцизам – объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении или их стоимость в рублях, по земельному налогу – кадастровая стоимость земельного участка в рублях, по транспортному налогу – мощность двигателя в лошадиных силах и т.д.

Установление налога предполагает закрепление в законе налогового периода, под которым понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Так, по налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль налоговый период составляет календарный год, по акцизам – календарный месяц и т.д.

Следующим элементом налогообложения, подлежащим закреплению в законе при установлении налога, является налоговая ставка – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки могут выражаться в процентах к налоговой базе (налог на прибыль, на доходы физических лиц, на имущество, НДС и др.; применительно к акцизам такие ставки называются адвалорными), в твердой денежной сумме на единицу налогообложения (транспортный налог, акциз по большинству подакцизных товаров) и в комбинированной (смешанной) форме, предусматривающей сочетание процентной и твердой налоговых ставок (комбинированные ставки устанавливаются применительно к отдельным подакцизным товарам).

В теории налогообложения выделяют три разновидности налоговых ставок, применяемых в современном налоговом законодательстве:

1) пропорциональные – с постоянной процентной величиной;

2) прогрессивные – с процентной ставкой, увеличивающейся с возрастанием налоговой базы;

3) регрессивные – с процентной ставкой, уменьшающейся с увеличением налоговой базы.

Порядок исчисления налога – этот элемент налогообложения, закрепляемый в законе при установлении налога, показывает, кто и как исчисляет налоги. По общему правилу, налогоплательщик исчисляет подлежащий уплате налог самостоятельно исходя из определенной ранее налоговой базы и установленных законодательством налоговой ставки и налоговых льгот.

В отдельных случаях, закрепленных в законодательстве о налогах и сборах, исчисление налога возлагается на налоговые органы. Это касается некоторых налогов, уплачиваемых физическими лицами (налог на имущество, земельный налог, транспортный налог), и делается для того, чтобы освободить граждан от сбора информации, необходимой для исчисления налогов, а также от самих исчислений, требующих от них знаний в деталях законодательства о налогах и сборах.

Еще один способ исчисления налога предполагает возложение соответствующей обязанности на налоговых агентов, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению и удержанию налогов у налогоплательщика, а затем перечислению удержанных налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговыми агентами выступают, например, организации по уплате налога на доходы физических лиц или по выплате учредителям (акционерам) процентов или дивидендов.

Наконец, установление налога невозможно без закрепления в соответствующем налоговом законе порядка и сроков уплаты налога, а именно:

а) действий, которыми опосредуется налоговый платеж, – совершается он одноразовым платежом или предусматриваются авансовые платежи;

б) способа налогового платежа – наличный или безналичный платеж, возможность уплаты налога через кассу местной администрации или организации федеральной почтовой связи и т.д.;

в) сроков налогового платежа – такие сроки могут определяться в налоговом законе, во-первых, календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, во-вторых, указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо на действие, которое должно быть совершено.

В п. 3 комментируемой статьи закреплено, что при установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам. Так, например, при установлении сборов за пользование объектами животного мира и за пользование объектами биологических ресурсов законодатель в главе 25.1 НК РФ определил плательщиков сбора (ст. 333.1), объекты обложения (ст. 333.2), ставки сборов (ст. 333.3), порядок исчисления сборов (ст. 333.4), порядок уплаты сборов (ст. 333.5).

Когда налог считается установленным

1. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

налоговая база; налоговый период; налоговая ставка;

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

2. В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

3. При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Установление налога – это определение налогоплательщиков и элементов налогообложения. Пункт 1 статьи 17 Налогового кодекса РФ определяет общие условия установления налогов.

Налог считается установленным исключительно в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложении:

налогоплательщики – организации (российские и (или) иностранные) и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать налоги. При этом филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций (в отличие от таких подразделений иностранных организаций) самостоятельными налогоплательщиками не являются и исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ;

б) объект налогообложения

объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ и с учетом положений статьи 38 Налогового кодекса РФ;

в) налоговая база

налоговая база – стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Остальные налогоплательщики – физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций данных об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов, осуществляемого по произвольным формам;

г) налоговый период

налоговый период – календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи;

д) налоговая ставка

налоговая ставка – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы;

е) порядок исчисления налога.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента;

Читать еще:  Через сколько дней должны рассчитать после увольнения

ж) порядок и сроки уплаты налога.

Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога в наличной или безналичной форме либо в ином порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах, в установленные применительно к каждому налогу сроки.

В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

Налоговые льготы – это предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

По общему правилу не допускается установление льгот, имеющих индивидуальный характер.

Основаниями налоговых льгот служат различные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс РФ и другие нормативные правовые акты по налогам связывают их предоставление. Налоговые льготы могут быть предоставлены при установлении не только федеральных налогов, но и региональных, местных налогов, что следует из статьи 12 Налогового кодекса РФ.

Также следует помнить, что налоги не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не допускается устанавливать налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (ст. 3 Налогового кодекса РФ).

Нормативно-правовой акт, устанавливающий сборы, определяет плательщиков сборов и конкретные элементы обложения, то есть ставку сборов, порядок исчисления сборов, порядок и сроки их уплаты и прочее применительно к конкретным сборам.

Условия, при которых налог считается установленным

Как правило, в юридической литературе “налогообложение” определяют процесс установления и взимания налогов, а также порядок уплаты налогов юридическими и физическими лицами. Однако это слишком узкий подход. Несколько шире этот термин раскрывает Д.В. Тютин, который под налогообложением понимает урегулированный правом процесс уплаты налогов, а также связанные с ним процессы (в том числе введение и отмена налогов, взыскание налогов, налоговый контроль, привлечение к ответственности за налоговые правонарушения, защита прав налогоплательщиков и др.).

Не вдаваясь в теоретические дискуссии относительно широты определения термина “налогообложение” представляется, что для бухгалтера и его практической деятельности заслуживают внимания вопросы налогообложения с позиции: 1) условия, при которых налог считается установленным. Льготы; 2) налогоплательщики и налоговые агенты; 3) действие законодательства во времени; 4) разрешение противоречий между нормативными правовыми актами; 5) правила определения налогового периода при создании и ликвидации организации; 6) особенности уплаты налогов. Сроки уплаты; 7) налоговая (уточненная) налоговая декларация (расчет); 8) правила исчисления сроков.

Как определено в ст. 17 НК РФ, налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

  • объект налогообложения;
  • налоговая база;
  • налоговый период;
  • налоговая ставка;
  • порядок исчисления налога;
  • порядок и сроки уплаты налога.

В связи с этим, если налогоплательщики или какой-либо элемент налогообложения, указанный в п. 1 ст. 17 НК РФ, не определены, налог не считается установленным.
Как указано в п. 3 ст. 11 НК РФ, понятия “налогоплательщик”, “объект налогообложения”, “налоговая база”, “налоговый период” и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.
В части первой НК РФ содержатся общие положения об обязательных элементах налогообложения (ст. ст. 38, 52, 53, 55, 57, 58). В части второй НК РФ лица, признаваемые налогоплательщиками, и элементы налогообложения указаны применительно к каждому налогу.

Несмотря на то что, как указано в НК РФ: специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ, к сожалению, приходится постоянно обращаться к иному законодательству, что создает достаточно большие сложности для бухгалтера, не обладающего глубокими познаниями в области юриспруденции.
И налогоплательщики, и налоговые органы не могут произвольно изменять либо не применять обязательные элементы налогообложения.

Так, к примеру, в Определении Конституционного Суда РФ от 15 мая 2007 г. N 372-О-П указано, что налоговая ставка является обязательным элементом налогообложения и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

В Постановлении от 27 апреля 2009 г. по делу N А54-3070/2008-С3 ФАС Центрального округа указал, что налоговый орган не вправе изменять продолжительность налогового периода либо рассматривать другие периоды времени в качестве налогового периода, если это не только предусмотрено НК РФ.

Также такой элемент, как налоговая ставка, не может рассматриваться самостоятельно и отдельно как от налогового периода, так и от других элементов налогообложения, установленных п. 1 ст. 17 НК РФ (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 апреля 2011 г. по делу N А05-11163/2010). Следовательно, положения налогового законодательства, возлагающие на налогоплательщика определенные обязанности, действуют с начала налогового периода. Иными словами, налог становится обязательным к уплате с начала налогового периода.

Таким образом, факт установления налога имеет место, только в случае, если определены: налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.

Наличие или отсутствие иных элементов налогообложения, не перечисленных в ст. 17 НК РФ, а равно отсутствие каких-либо коэффициентов не влияет на законность установления налога.

Например, корректирующий коэффициент базовой доходности не является обязательным элементом налогообложения, предусмотренным ст. 17 НК РФ (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 октября 2010 г. по делу N А13-3618/2010). В Определении ВАС РФ от 29 мая 2009 г. N ВАС-3703/09 по делу N А37-1921/2007-16/2 отмечено, что из содержания п. 6 ст. 346.29 НК РФ следует, что корректирующий коэффициент К2 корректирует величину базовой доходности, указанную в НК РФ. Его установление является правом муниципального образования, а не его обязанностью. Поэтому при отсутствии данного коэффициента ввиду его неустановления представительным органом муниципального образования или признания нормативного правового акта, установившего коэффициент, недействующим единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности подлежит исчислению исходя из базовой доходности, размер которой обозначен в НК РФ.

Однако данное обстоятельство может затруднять либо вообще исключать возможность исчисления налога.

Так, в Постановлении от 16 декабря 2011 г. по делу N А64-3021/2011 ФАС Центрального округа указал, что на территории города не может быть установлено одновременно две методики определения значения К2 для исчисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В Постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 апреля 2010 г. по делу N А56-48990/2009 указано, что дифференцирование размера корректирующего коэффициента К2 в зависимости от формы собственности субъектов предпринимательской деятельности противоречит основным принципам законодательства о налогах и сборах.

В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29 марта 2011 г. N Ф03-807/2011 по делу N А73-8634/2010 отмечено, что определения понятия “среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников” применительно к сфере оказания бытовых услуг в НК РФ не содержится. Отсутствует правовое обоснование определения физического показателя и в решении налогового органа. Ссылка налогового органа на Постановление Росстата от 20 ноября 2006 г. N 69, Приказ Росстата от 12 ноября 2008 г. N 278 несостоятельна и правомерно была отклонена судебными инстанциями как не связанная с вопросами налогового регулирования.

Кроме того, необходимо обращать внимание на положения норм НК РФ, действующих в спорный период. К примеру, в Постановлении ФАС Уральского округа от 14 ноября 2011 г. N Ф09-6788/11 по делу N А60-45086/2010 отмечено, что в проверяемый период НК РФ не содержал порядка определения налоговой базы при первичной уступке денежного требования, отсутствовал объект обложения НДС при передаче имущественных прав по договору цессии у первого кредитора (цедента). Прямая норма – абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ, устанавливающая порядок определения налоговой базы по НДС при первоначальной уступке в виде разницы между суммой дохода от уступки права требования и размером уступаемого денежного требования, введена в действие только с 1 октября 2011 г.

Таким образом, следует различать:

  • обстоятельства, при которых налог считается неустановленным;
  • обстоятельства, затрудняющие либо исключающие возможность исчисления налога.

Во всех этих случаях применим принцип, закрепленный в п. 7 ст. 3 НК РФ: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. При этом в первом случае налогоплательщик вправе вообще не уплачивать налог. Во втором налогоплательщик либо вправе не уплачивать налог, либо уплачивать его в наиболее выгодном для себя размере. Однако, как следует из п. 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. N 5 “О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации”, при рассмотрении вопроса о том, имелись ли неустранимые сомнения и противоречия в актах законодательства о налогах и сборах, которые должны трактоваться в пользу налогоплательщиков, необходимо оценивать определенность соответствующей нормы. А это указывает на то, что до тех пор, пока спор не разрешится в суде, налоговый орган, вероятнее всего, будет полагать, что налог установлен, каких-либо обстоятельств, затрудняющих или исключающих возможность исчисления налога, не имеется.

Льготы

В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком (п. 2 ст. 17 НК РФ).

Как установлено ст. 56 НК РФ, льготами признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Налогоплательщик по своему выбору вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ.

Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах.

Льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах).

При этом следует иметь в виду, что:

  • освобождение от уплаты налогов также является льготой;
  • льготы носят адресный характер, а их установление относится к законодательной прерогативе, позволяющей определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых они распространяются;
  • льготы не относятся к обязательным элементам налога;
  • отсутствие льгот, в том числе для других или некоторых категорий налогоплательщиков, само по себе не влияет на оценку правомерности установления налога.

Таким образом, налоговые льготы предоставляют налогоплательщику возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Отсутствие льгот само по себе не влияет на оценку правомерности установления налога.

Ссылка на основную публикацию
×
×
Adblock
detector