Добросовестный налогоплательщик это

Добросовестный налогоплательщик это

Добросовестный налогоплательщик

Добросовестным налогоплательщиком считается налогоплательщик, который имеет хорошую репутацию у налоговых органов в отношении исполнения им обязанностей, которые предусмотрены НК РФ.

Критерии добросовестного налогоплательщика

Добросовестным налогоплательщиком считается тот, кто:

в целях снижения суммы уплачиваемых налогов использует только законно установленные способы;

вовремя и в полном объеме уплачивает налоговые платежи;

сдает в срок всю необходимую отчетность;

своевременно и полно отвечает на запросы налоговых органов;

беспрепятственно предоставляет доступ к информации, необходимой для налогового контроля.

Кто и как доказывает факт недобросовестности

Обязанность по сбору доказательств, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды, ложится на ИФНС (п. 6 ст. 108 НК РФ).

Подход в каждом конкретном случае должен быть индивидуальным.

При этом источники данных, которые могут использоваться могут быть самыми разными, но полученные факты должны быть убедительными (письмо ФНС России от 24.05.2011 № СА-4-9/8250).

Доказательства необоснованной налоговой выгоды

Отметим, что сбор доказательств получения компаниями необоснованной налоговой выгоды проводится налоговыми органами успешно и эффективно.

В качестве доказательств получения компаниями необоснованной налоговой выгоды принимаются следующие факты:

несоответствие данных, относящихся к исполнителю, в отгрузочных документах перевозчика и путевых листах;

отсутствие отчетов по оказанным консультационным услугам;

затруднения при объяснении смысла и обстоятельств сделки;

свидетельские показания работников, подтверждающих фиктивность их оформления на работу в контролируемую фирму;

отсутствие имущества и работников по месту регистрации филиала;

отсутствие реальной деятельности контрагента (непредставление отчетности, неуплата налогов);

ликвидация или реорганизация контрагента сразу после сомнительной сделки;

наличие в цепочке контрагентов лиц, в реальности не осуществляющих деятельность (отсутствие движения денежных средств по счетам или их неперечисление на оплату обычных для функционирующего лица расходов);

исключение из ЕГРЮЛ на момент совершения сделки;

дисквалификация, смерть или лишение свободы на момент совершения сделки лица, которым подписан документ;

отсутствие необходимого для выполнения работ имущества, персонала и договоров с третьими лицами;

обнаружение у налогоплательщика печати и учредительных документов контрагента;

наличие в договоре условия о согласовании генподрядчиком с налогоплательщиком выбираемых для исполнения работ субподрядчиков.

Проблемный контрагент

В последнее время одним из наиболее часто употребляемых налоговыми органами терминов стал «проблемный» поставщик или его аналог «фирма-однодневка».

Объясняется это тем, что налоговики, на практике успешно доказывают так называемую недобросовестность поставщиков, и связанные с этим неправомерное получение вычетов по НДС и включение затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль у организации, проводящей операции с проблемным контрагентом.

При этом, налоговые органы для доказательства «проблемности» контрагента используют определение фирмы-«однодневки» (что является составной частью недобросовестности) и ряд ее признаков.

Так «однодневкой» считается юридическое лицо, которое создается под конкретную операцию или на конкретный срок, как правило на квартал.

Эти фирмы не имеют целью вести какую-либо реальную деятельность, не представляют отчетность или представляют «нулевую» отчетность налоговым органам.

Признаками «однодневки» считается регистрация компании «массовыми» заявителями, по «массовому» адресу, с «массовым» директором и (или) учредителем.

Причем «массовым» считается такой адрес, руководитель, учредитель или заявитель, который указывается в регистрационных данных десяти и более компаний.

Исходя из сложившейся арбитражной практики можно выделить еще критерии, на которые ссылаются налоговые органы, доказывая «проблемность» контрагента:

минимальный размер уставного капитала, который формируется имуществом, вносимым учредителем;

государственная регистрация осуществляется по недействительным или утерянным паспортам;

постоянно действующий исполнительный орган отсутствует по месту нахождения (месту государственной регистрации) юридического лица;

отчетность в налоговые органы не представляется;

отсутствует штат сотрудников, способный выполнять работы (услуги), оказываемые организацией;

учредитель, руководитель и главный бухгалтер – одно и то же лицо;

отсутствует имущество, необходимое для ведения предпринимательской деятельности;

систематически на постоянной основе компания предъявляет к возмещению НДС при несоразмерно минимальных суммах декларируемой выручки.

Как снизить претензии ИФНС по добросовестности контрагента

Учитывая ситуацию, складывающуюся в отношении возможных претензий к осмотрительности и добросовестности, налогоплательщику, начинающему работать с новым контрагентом, есть смысл предпринять ряд следующих действий:

· проверить контрагента (в том числе проверить «массовость» адреса контрагента) на сайте ФНС РФ (письмо ФНС России от 24.07.2015 № ЕД-4-2/13005@).

Результат запроса следует распечатать и подшить к подборке документов по данному контрагенту (досье на контрагента);

· запросить у контрагента пакет документов, подтверждающих легитимность его существования (копии свидетельств ЕГРЮЛ, ИНН, устава) и полномочия лиц, подписывающих документы (см. письмо Минфина России от 10.04.2009 № 03-02-07/1-177);

· найти информацию о контрагенте в СМИ, интернете (реклама, сайт). ;

Первоначальным источником информации о контрагенте могут служить:

публикации в средствах массовой информации,

сайт компании и прочее.

Если первоначальным источником информации об организации являлись элементы внешней атрибутики потенциальных фирм-партнеров: визитные карточки, буклеты, проспекты, адреса сайтов, то такие источники целесообразно подшить в досье с целью поверки и подтверждения реальности указанных контактов и деятельности организации;

· собрать подтверждения реальности деятельности контрагента в виде копий сдаваемой отчетности и выписок по счетам (постановление ФАС Московского округа от 11.04.2013 № А40-69230/12-90-374).

Кроме этого следует получить информацию о статусе организации-контрагента, ее регистрации в налоговом органе, выявления информации о нахождении в процессе ликвидации или факте исключения из ЕГРЮЛ.

Результат проверки необходимо распечатать и подшить к подборке документов по данному контрагенту.

Отметим, что подобная информация принимается судами как подтверждение должной осторожности и осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагента.

Кроме этого, подобную информацию по контрагенту с такой же целью может запросить у Организации ИФНС в ходе проведения выездной налоговой проверки (письмо ФНС России от 09.10.2015 № ЕД-4-2/17621).

Сбор документов контрагента

Надо получить от каждого нового контрагента пакет учредительных и регистрационных документов (например):

свидетельство о государственной регистрации (свидетельство о внесении в ЕГРЮЛ),

свидетельство о постановке на налоговый учет (ИНН),

устав (обязательны обложка, листы, содержащие сведения о наименовании организации, учредителях, уставном капитале и распределении долей, порядке избрания, сроке и перечне полномочий руководителя организации);

протокол (решения) об избрании (назначении) руководителя организации или выписки из него;

выписка из ЕГРЮЛ.

Указанные документы целесообразно получить в виде заверенных контрагентом копий, за исключением выписки из ЕГРЮЛ, которую необходимо получить в виде оригинала.

Остались еще вопросы по бухучету и налогам? Задайте их на бухгалтерском форуме.

Понятие “добросовестный налогоплательщик” в Российском налоговом праве

“Налоги и налогообложение”, N 10, 2004

Статья 57 Конституции РФ предусматривает обязанность всех граждан уплачивать установленные законом налоги и сборы. В соответствии с этой нормой у предусмотренных законодательством о налогах и сборах категорий граждан – у налогоплательщиков – появляются обязанности уплачивать те или иные установленные законом налоги и сборы.

Из характера данной публично-правовой обязанности вытекает особенность уплаты налога как вида исполнения данной обязанности, которая была сформулирована в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. N 20-П как законное изъятие части имущества. Правовая дефиниция налога, содержащаяся в ст.8 НК РФ, не противоречит определению Конституционного суда, так как она раскрывает иные значимые признаки налога, определяющие его как вид платежа, а не как исполнение конституционной обязанности.

Из этой дефиниции вытекает и следующий аспект, важный для определения добросовестности исполнения налогоплательщиком своей обязанности: конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов считается исполненной в тот момент, когда фактически произошло изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога. Соответственно, исходя из этого положения добросовестным налогоплательщиком должен считаться налогоплательщик, предпринявший все необходимые меры для изъятия из собственности части своего имущества и осуществивший в отношении данной части этого имущества все предписанные законом действия, позволяющие определить данное имущество как налог. Такое определение может быть предложено в качестве определения понятия добросовестности исполнения налогоплательщиком своей обязанности по исчислению и уплате налога и сбора.

В Постановлении от 12 октября 1998 г. N 24-П Конституционный Суд использует понятие добросовестности налогоплательщиков, не определяя критериев отнесения их к данной категории и не давая четкой дефиниции данному институту. В результате понятие “добросовестный налогоплательщик” может быть истолковано двояко.

Постановление Конституционного Суда содержит следующую формулировку: “Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. Взыскиваемые денежные суммы в таком случае не являются недоимкой, поскольку конституционная обязанность по уплате налогов считается исполненной в тот момент, когда изъятие части имущества добросовестного налогоплательщика в рамках публично-правовых отношений фактически произошло”.

С одной стороны, можно предположить, что данная норма рассматривает добросовестность поведения налогоплательщика исходя из изложенной выше точки зрения, то есть на основе добросовестности исполнения им конституционно-правовой обязанности по уплате налогов и сборов.

С другой стороны, данное положение может быть истолковано как признание добросовестным налогоплательщика, который при уплате конкретной суммы налога в конкретном налоговом периоде, по которому возник спорный вопрос, предпринимал все действия по отчуждению доли своего имущества, подлежащей уплате в бюджет в качестве налога, а также не имел умысла на уклонение от уплаты данной суммы.

Иными словами, в данном случае предусматривается возможность восстановления в правах налогоплательщика, чьи имущественные интересы были ущемлены решением налогового органа о повторном взыскании налога, перечисления которого в бюджет не произошло по вине третьих лиц, только в том случае, если третье лицо уклонилось от уплаты налога, выплатило его не в полном размере, либо иным образом предотвратило поступление сумм налоговых платежей в бюджет независимо от воли налогоплательщика.

Из подобного подхода к толкованию добросовестности налогоплательщика также вытекает невозможность признания налогоплательщика добросовестным в том случае, если он предпринимал действия по уплате налога, заведомо зная о невозможности третьего лица выполнить необходимые действия по перечислению налога в бюджет либо о наличии у данного лица умысла уклониться от исполнения данной обязанности.

Фактически второй подход подразумевает, что помимо исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога или сбора необходимо отсутствие в его действиях состава налогового правонарушения относительно уплаты данной суммы налога.

Введенная Конституционным Судом оценочная категория “добросовестности” налогоплательщика не раскрывается в законодательстве о налогах и сборах, что позволяет отнести конкретного налогоплательщика к категории добросовестных на основании решения налоговых органов, причем в основе данного решения могут лежать критерии, определяемые самим налоговым органом.

Читать еще:  Сколько суд рассматривает исковое заявление

При решении вопроса о добросовестности налогоплательщика и возможности повторного взыскания с него налогов налоговые органы, как правило, считают налогоплательщика недобросовестным в том случае, если налоговые платежи в бюджет не поступили.

Как известно, принцип презумпции невиновности, закрепленный в ст.49 Конституции РФ, предусматривает, что никто не может быть признан виновным в совершении преступления иначе как по решению суда. Статья 108 НК РФ распространяет данное правило на налоговые правонарушения.

Привлечение к налоговой ответственности осуществляется исключительно на основании решения суда, поэтому противоречия с принципом презумпции невиновности в данном случае не возникает. Однако налоговые органы в соответствии со ст.69 НК РФ могут направить требование об уплате налога, и налогоплательщик может исполнить данное требование в случае отсутствия у него должного уровня правовой культуры.

В данном случае возникает интересная коллизионная ситуация: с одной стороны, налогоплательщик не признан виновным в совершении налогового правонарушения, соответственно, в отношении него не могут быть применены налоговые санкции. В то же время последствия суженного толкования налоговыми органами понятия добросовестности предусматривают в большинстве случаев применение в отношении налогоплательщика мер, ущемляющих его имущественные интересы, на основании того, что налогоплательщик не признан невиновным в совершении налогового правонарушения.

Неурегулированность порядка отнесения налогоплательщика к категории добросовестных, а также субъекта такого определения обуславливает оспаривание решений налоговых органов налогоплательщиками в порядке, предусмотренном разд.7 Налогового кодекса.

Следует обратить внимание, что статус добросовестного налогоплательщика на практике связывается исключительно с исполнением обязанности по уплате налога исходя из достигнутых финансовых результатов его деятельности. Таким образом, направленные действия налогоплательщика по систематическому снижению хозяйственных результатов своей деятельности не могут рассматриваться как недобросовестность.

Публично-правовой характер отношений, возникающих между государством в лице бюджетов и внебюджетных фондов и налогоплательщиком, не предусматривает учета критерия разумности в действиях налогоплательщика, и в этом состоит главное отличие добросовестного налогоплательщика как контрагента государства в общественных отношениях по уплате налогов и сборов от исполнения лицом (юридическим или физическим) своих обязанностей в рамках гражданско-правовых отношений.

Направленность действий налогоплательщика на достижение максимальных результатов может проверяться налоговым органом исключительно в предусмотренных законом случаях, исчерпывающий перечень которых дан в ст.40 НК РФ. Однако данные критерии определения максимальных результатов имеют узкую направленность – они определяют правильность применения цен по сделкам и фактически служат для предотвращения тех сделок, которые в гражданском праве именуются притворными. Использование налогоплательщиками таких цен по сделкам направлено на уменьшение суммы уплачиваемых налогов, хотя и не носит характер налогового правонарушения. Полномочия налоговых органов при этом ограничиваются возможностью доначисления сумм налога на ту часть стоимости товара или услуги по сделке, которая, по мнению налоговых органов, подлежала бы уплате при реализации данной продукции, и услуги в иных случаях, при этом сама свобода налогоплательщика совершать подобные сделки не ограничивается.

Как правило, использование института добросовестности в процессе судебного разбирательства происходит в тех случаях, когда налогоплательщик произвел уплату налога, однако поступления его в бюджет не произошло. Данная ситуация имеет место в тех случаях, когда обязанность по перечислению сумм налога в бюджет не выполняется кредитной организацией либо налоговым агентом, на которых возложена данная обязанность. Налоговым органам в судебном заседании достаточно сложно доказать факт наличия сговора между организацией-налогоплательщиком и кредитным учреждением либо иной организацией, не произведшей уплату налога, при этом суммы в бюджет так или иначе не перечисляются и представляют собой прямой убыток государства.

Особенностью применения института добросовестности налогоплательщика является.

В большинстве случаев судебное решение в первой инстанции принимается в пользу налоговых органов. При апелляционном рассмотрении, как правило, такое решение отменяется и признается правота налогоплательщиков. Сложившаяся закономерность обусловлена специфической практикой, сложившейся в российской судебной системе, при которой арбитражные суды первой инстанции избегают принимать решения, связанные с применением оценочных категорий.

Налоговый кодекс не содержит определения добросовестного налогоплательщика. Из положений его статей также невозможно сделать вывод о том, как соотносится исполнение предусмотренной ст.44 НК РФ обязанности по уплате налога или сбора с признанием налогоплательщика добросовестным.

Непосредственное отношение к рассматриваемому вопросу имеют ст.ст.78 и 79 НК РФ, которые определяют порядок возврата излишне уплаченных сумм налога из бюджета.

Критерий добросовестности налогоплательщика используется и при применении норм части второй Налогового кодекса, определяющих процедуру возврата из бюджета сумм НДС подлежащих вычету и превышающих сумму налога, уплачиваемую данным налогоплательщиком.

В качестве критериев возврата излишне уплаченных сумм налога или сумм, подлежащих возврату налогоплательщику в качестве налоговых вычетов, эти статьи предусматривают, во-первых, уплату налогоплательщиком данных сумм и, во-вторых, поступление данных сумм в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд.

Из положений рассматриваемых статей можно сделать косвенный вывод, что добросовестным налогоплательщиком, имеющим право на возмещение уплаченных им сумм налогов (то есть той доли собственности, которая была изъята у него в пользу бюджета или внебюджетного фонда и подлежит возврату в соответствии с действующим законодательством), может быть признан только налогоплательщик, на лицевой счет которого были начислены суммы налогов, то есть уплата налога была фактически произведена.

Такое положение ограничивает права налогоплательщика и нуждается в более тщательной правовой регламентации. Особенно остро данный вопрос стоит в тех случаях, когда налогоплательщик добросовестно исполнял свою обязанность по уплате налога, исполнил ее излишне и по действующему законодательству имеет право на возврат или зачет уплаченных сумм. Специфика данной ситуации состоит в том, что зачет или возврат сумм налога в порядке применения налоговых вычетов предусматривает наличие механизма возврата данных сумм, да и статус самих платежей не вызывает сомнений, в то время как представляет определенные трудности возврат излишне уплаченного налога в том случае, если суммы платежей в бюджет не поступили.

В подобных ситуациях налоговые органы идут по пути непризнания сумм, уплаченных налоговым агентам, налоговыми платежами, и в актах налоговых проверок считают данные суммы платежами гражданско-правового характера. При этом налогоплательщик не всегда имеет возможность получить суммы излишне уплаченного налога со своего контрагента, так как данные платежи считаются уплаченными в счет несуществующего обязательства и для их возврата налогоплательщику необходимо доказать, что на момент уплаты он не знал о том, что данное обязательство не существует.

Очевидно, что данные платежи являются платежами, произведенными в счет исполнения публично-правовой обязанности налоговых органов и должны подлежать возврату наравне с суммами, возвращаемыми в порядке применения налоговых вычетов.

В связи с вышеизложенным в качестве первоочередных мер, направленных на упорядочение признания налоговыми органами того или иного налогоплательщика добросовестным, можно предложить внесение соответствующих изменений в Налоговый кодекс.

Данные изменения должны четко определять критерии отнесения налогоплательщика к добросовестным, при этом, на наш взгляд, к таким критериям необходимо отнести следующие:

  • полное и своевременное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налогов и сборов (то есть своевременно и в полном объеме произведенное им отчуждение средств в соответствии с налоговым законодательством);
  • отсутствие в действиях лица состава налогового правонарушения, предусмотренного ст.126 НК РФ.

Умысел в действиях налогоплательщика, наличие сговора между двумя субъектами налоговых правоотношений, а также иные обстоятельства невыполнения третьим лицом обязанности по перечислению средств в бюджет должны доказываться в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Помощник по налоговым спорам

адвоката первой городской коллегии адвокатов

Презумпция добросовестности налогоплательщика – статья 54.1 НК РФ

Как закреплена презумпция добросовестности налогоплательщика в НК РФ?

В налоговом законодательстве отсутствует расшифровка понятия «презумпция добросовестности», и сам термин в НПА не применяется. При этом из ст. 108 НК РФ следует, что:

  • лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана;
  • бремя доказывания вины лежит на налоговиках — сам налогоплательщик доказывать свою «налоговую» невиновность не обязан;
  • все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу.

Положения этой статьи закрепляют на законодательном уровне принцип презумпции добросовестности налогоплательщика.

Чтобы узнать, помогает ли принцип презумпции добросовестности плательщика налога отстоять в суде вычет по НДС, перейдите по ссылке.

На практике налогоплательщику в большинстве случаев приходится самому доказывать свою невиновность. С появлением в Налоговом кодексе ст. 54.1 о запрете налоговых злоупотреблений налогоплательщику необходимо учесть ее нормы при доказывании своей невиновности. Остановимся на содержании этой статьи подробнее.

О появлении в НК РФ статьи 54.1 мы рассказывали здесь.

Запреты и права налогоплательщика по статье 54.1 НК РФ

Ст. 54.1 определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей.

В п. 1 ст. установлен запрет на уменьшение налоговой базы или суммы налога, если при их расчете налогоплательщик использовал недостоверные данные:

  • о фактах своей хозяйственной жизни (или их совокупности);
  • объектах налогообложения, подлежащих отражению в учете или отчетности.

Если хозяйствующий субъект при определении налоговых обязательств использует достоверные фактические данные, ему позволено уменьшить налоговую базу (п. 2 рассматриваемой статьи). При этом требуется одновременное соблюдение 2 условий:

  • цель осуществления операции не должна быть непосредственно связана с уменьшением налоговых обязательств (неуплатой (неполной уплатой) и (или) зачетом (возвратом) налога);
  • исполнитель операции (сделки) должен выступать стороной договора с налогоплательщиком или иным уполномоченным лицом, которому передано обязательство по исполнению договора (в силу договора или по закону).

В последнем пункте статьи законодателем предусмотрена своего рода поблажка для налогоплательщика (о ней мы расскажем далее).

Данная статья, хотя и посвящена вопросам налоговой выгоды, не содержит расшифровку непосредственно понятия необоснованной налоговой выгоды, в которой контролеры пытаются уличить хозяйствующих субъектов. Из следующего раздела вы узнаете, как трактуют это понятие судьи.

Понятие необоснованной налоговой выгоды

Этот термин в НК РФ не расшифрован, хотя доказывание необоснованной налоговой выгоды (ННВ) вовсю используется налоговиками в суде.

Обвинение в получении ННВ может последовать от контролеров, если:

  • по их мнению (основанному на предварительном анализе), вы осуществляете деятельность с высоким налоговым риском, и существует вероятность получения вами ННВ;
  • предварительное мнение налоговиков подкрепляется результатами налоговой проверки.
Читать еще:  Ст 194 ГПК РФ с комментариями

Понятие «налоговая выгода» расшифровано в постановлении Пленума ВАС «Об оценке судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006 № 53 как уменьшение налоговых обязательств за счет получения:

  • права на налоговый вычет, возврат (зачет) налога и/или его возмещение;
  • налоговой льготы;

А также за счет:

  • снижения величины налоговой базы;
  • применения более низкой ставки налога;

Налоговая выгода может быть признана ННВ, если ее получение не связано с реальной деятельностью налогоплательщика.

С появлением ст. 54.1 теперь и в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью снижения налоговых обязательств.

Как удавалось доказать необоснованную налоговую выгоду до введения статьи 54.1 НК РФ и чего ожидать после ее появления

До появления ст. 54.1 контролерам удавалось раздобыть доказательства получения необоснованной налоговой выгоды путем сбора информации о том, что деятельность налогоплательщика нереальна.

Фиктивную (нереальную) деятельность они подтверждали:

  • технической и организационной несостоятельностью налогоплательщика — что означает отсутствие у него необходимых активов, кадровых ресурсов и технологических мощностей для осуществления деятельности (производства продукции, перевозки грузов и т. д.);
  • «избирательностью» учетных операций — когда при подсчете налоговых обязательств учитываются только те, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды (хотя для данного вида деятельности необходимо также совершение иных хозопераций и их учет).

С появлением ст. 54.1 налогоплательщику необходимо подтвердить:

  • факт осуществления операции исполнителем;
  • наличие с ним договорных отношений.

Это означает, к примеру, что отсутствие у заказчика документов, подтверждающих надлежащее исполнение договоров, может послужить поводом для отказа в вычете расходов и НДС.

Как влияет собственная осторожность и осмотрительность налогоплательщика на оценку судами ННВ, узнайте здесь.

Ограничение формальных обвинений по нормам новой статьи НК РФ

До появления в Налоговом кодексе ст. 54.1 налоговики пытались доказать получение ННВ налогоплательщиком, если обнаружат:

  • нарушения налогового характера у него в прошлом;
  • неритмичность его хоздеятельности;
  • разовость операции;
  • иные обстоятельства (взаимозависимость участников сделок, проведение расчетов в одном банке и др.).

Однако, по мнению судей, сами по себе эти обстоятельства не могли являться основанием для признания получения ННВ и рассматривались в качестве доказательства только во взаимосвязи с иными факторами.

Новая статья НК РФ перечень таких обстоятельств ограничила. В п. 3 этой статьи сформулировано важное правило, позволяющее избежать обвинений в получении ННВ по формальным основаниям.

Так, не являются самостоятельными основаниями для отказа в уменьшении налоговой базы:

  • небезупречное налоговое прошлое контрагента налогоплательщика (наличие у него нарушений налогового законодательства);
  • наличие учетных документов, подписанных неуполномоченными или неустановленными лицами;
  • возможность получения хозяйствующим субъектом аналогичного результата хоздеятельности при осуществлении иных операций, не запрещенных законом.

В настоящее время по-прежнему судами рассматриваются все доказательства и обстоятельства в совокупности, и ст. 54.1 НК РФ кардинальных изменений в этот процесс не внесла. В связи с чем вероятность применения наказания за прошлые периоды при изменении судебного решения не в пользу недобросовестного налогоплательщика очень велика. Такое решение вынес КС РФ в постановлении от 28.11.2017 № 34-П. А поскольку постановление № 53 более детально рассматривает и понятие налоговой выгоды, и обстоятельства, при которых она может быть признана необоснованной, следует ожидать, что им и в дальнейшем будут руководствоваться суды при рассмотрении дел о ННВ.

Итоги

Под презумпцией добросовестности налогоплательщика понимается невиновность лица в совершении налогового правонарушения при отсутствии доказательств его вины.

Налоговики смогут доказать его вину, если во время налоговой проверки найдут подтверждение нереальности его деятельности даже при отсутствии недочетов в документах.

Новая статья Налогового кодекса определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей. С появлением этой статьи в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью законного снижения налоговых обязательств.

Добросовестный налогоплательщик и должная осмотрительность – проверки в 2018г.

Добросовестный налогоплательщик и должная осмотрительность – проверки в 2018г.

Как оспаривается налоговиками должная осмотрительность

Для вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль

Налоговый адвокат Гордон А.Э.

Москва

13 июня 2018г.

Действующий с 1998г. Налоговый кодекс РФ не содержит понятие «Добросовестный налогоплательщик», хотя правоприменительная практика налоговых споров уже много лет связывает право на применение налоговой выгоды (налоговых вычетов и расходов) именно с добросовестностью при исчислении и уплате налогов.

Неоднократно понятие добросовестность налогоплательщика формулировал Конституционный Суд РФ. Так, характеризуя добросовестное поведение налогоплательщика при уплате налогов Конституционный Суд привел следующие доводы:

Конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога. После списания с расчетного счета имущество налогоплательщика уже изъято, т.е. налог уплачен. Поэтому положение об уплате налога, содержащееся в статье 57 Конституции Российской Федерации, должно пониматься как фактическое изъятие налога у налогоплательщиков.

Таким образом, Конституция Российской Федерации предусматривает разграничение имущества, которым налогоплательщик не может распоряжаться по своему усмотрению, поскольку оно в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в бюджет, и имущества, находящегося в частной собственности, гарантии которой предусмотрены статьей 35 Конституции Российской Федерации.

Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. (Постановление Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П ).

В описанной правовой ситуации добросовестный налогоплательщик – это налогоплательщик, исполняющий конституционную обязанность по уплате налога в бюджет.

Вместе с тем, в практических целях налоговых споров по налоговым проверкам периодов до середины августа 2017г., применяются положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, согласно которым в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О).

До середины августа 2017г. (вступление в силу статьи 54.1 Налогового кодекса) при разрешении налоговых споров суды придерживались правовой позиции о праве налогоплательщика получить налоговую выгоду при ее обоснованности.

По мнению судов, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, — достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Данные позиции изложены в Постановлении ВАС РФ №53 от 12.10.2006г.

Как налоговая доказывает получение необоснованной налоговой выгоды

Судебная практика по налоговым спорам (до середины августа 2017г.) выработала критерии для оценки обоснованности получения налоговой выгоды добросовестными налогоплательщиками, а налоговыми органами – методики доказывания получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, что соответствует недобросовестным действиям налогоплательщиков.

Внимание: Эти методики могут быть применены для налоговых проверок периодов до 19 августа 2017г.

В чем метод: Налоговики ставят под сомнения (оспаривают) достоверность сведений в документах налогоплательщика.

Наибольшее число налоговых споров происходят из-за «кривых» поставщиков – однодневок.

Какие сведения налоговики исследуют и оспаривают в ходе налоговых проверок в 2018г.

Налоговики собирают и исследуют обширный круг информации – от сведений по налоговым декларациям проверяемого налогоплательщика и его контрагентов, до сведений об IP-адресах систем «Банк-Клиент».

Обязательно сопоставляются – учетные данные юридических лиц – проверяемых налогоплательщиков и их контрагентов.

Обязательно – контрольные параметры экономической деятельности – риск факторы (среднеотраслевые по региону доля вычетов, доля расходов).

Пример налогового спора, о необоснованной налоговой выгоде

В ходе одной из выездных налоговых проверок крупнейшего налогоплательщика было установлено:

В подтверждение сделок с поставщиком «А…» налогоплательщик представил договоры поставки, счета-фактуры, спецификации, товарные накладные.

Оплата поставленного товара произведена налогоплательщиком посредством безналичного перечисления на расчетный счет поставщика.

В рамках выездной налоговой проверки налоговики установили:

1) Анализ создания юр лица – поставщика, его учредителей, участников, руководства:

На дату проверки – массовые участники и руководители, массовый адрес регистрации.

Отчетность — 2-НДФЛ не сдается.

По месту нахождения Поставщик «А…» — отсутствует. Собственник здания пояснил, что обществу «А….» при его создании было выдано гарантийное письмо в 2012 о намерении заключить договор аренды, который впоследствии не заключен, по указанному адресу такая организация никогда не располагалась.

В период «спорных операций» 2012-2016гг. директором общества «А…..» являлся М. Д.Г., с 04.03.2016 по 26.09.2016 – К.В.В., с 27.09.2016 по 2017 – Ч.О.П., единственным участником с 10.05.2012 по 03.03.2016 являлся М. Д.Г., с 04.03.2016 г. – К. В.В.

Учитывая виды осуществляемой деятельности при взаимодействии с проверяемым крупнейшим налогоплательщиком спорный поставщик «А….»:

— недвижимого имущества, земельных участков, транспортных средств не имеет;

— среднесписочная численность работников по состоянию на 01.01.2014, на 01.01.2015-1 человек;

— справки о доходах физических лиц формы 2-НДФЛ за 2013-2014 годы в налоговый орган не представлены.

Анализ расчетного счета спорного поставщика «А….» в спорный период 2013-2014 гг.:

— отсутствуют расходы, характерные для ведения финансово-хозяйственной деятельности, связанной с получением прибыли, а именно поставщик «А….»:

— не производил выплаты заработной платы,

— не производились платежи налога на доходы физических лиц,

— не уплачивалась арендная плата за оборудование и за транспортные средств, необходимых для хранения продукции и ее поставки в адрес проверяемого налогоплательщика

Читать еще:  Беспроцентный займ работнику налоговые последствия

— отсутствуют платежи за услуги телефонной связи, в том числе операторам мобильной связи.

Анализ налоговой отчетности сомнительного поставщика «А….»:

— объем поставок товаров в адрес налогоплательщика составил в 2013 году 54,5%, в 2014 году — 64%,

— при этом доля налоговых вычетов по НДС, заявленных поставщиком, составляет в 2013 году — 98,58%, в 2014 году — 98,57%;

— по налогу на прибыль организаций доля расходов в 2013 году составляет 99,18%, в 2014 году — 99,24%.

Допросы участников спорного поставщика и руководителей о деятельности в спорный период:

— М. Д.Г. показал, что проживает в городе П., до 17.03.2016 являлся участником и директором общества «А….»;

всю деятельность осуществлял один (М. Д.Г.), работников не было;

организация осуществляла поставки продукции (ЦБ), в том числе в адрес проверяемого крупнейшего налогоплательщика, продукция закупалась у обществ «К» «А», «К1», после закупки сразу поставлялось крупнейшему налогоплательщику транспортом поставщиков.

Внимание: в спорный период М. Д.Г. состоял в трудовых отношениях с ООО «ОХП», работал в должности егеря, согласно табелям учета рабочего времени находился на рабочем месте по 8 часов каждый день, то есть в течение всего рабочего дня.

Внимание: в спорный период Поставщик «РС» применял специальный налоговый режим — единый сельскохозяйственный налог, соответственно, счета-фактуры не выставляло, плательщиком НДС не являлось;

Договоры на поставку продукции заключались с обществом «К» и обществом «К1»; Взаимоотношений с обществами «А» не имело;

Фактически товар доставлялся по адресу г. К, ул. Б, д..

Инспекцией установлено: в спорный период по спорным поставкам продукции лицом, представляющим интересы поставщика «К» и «К1»» перед поставщиком и производителем продукции обществом «РС» являлся М. Д.Г. (директор и участник спорного поставщика), чьи контактные данные указаны в документах на отгрузку продукции в адрес указанных организаций, а также в договоре поставки, (указан адрес электронной почты и телефоны, которые использовал М. Д.Г.),

т.е. фактически руководство и представительство осуществляло одно лицо – М. Д.Г. с намерением фиктивного отражения промежуточного звена в цепочке контрагентов между обществами Крупнейшим налогоплательщиком и производителем продукции.

В ходе допроса Х. Е.Н. (второго директора-участника сомнительного поставщика) сообщил, что в 2013-2014 годах работал в производителе продукции «РС» в должности директора по продажам; на основании заявок покупателя – крупнейшего налогоплательщика (г. К, ул. Б, д.) производилась поставка продукции, передавались товарные накладные, удостоверения качества; договоры ответственного хранения, аренды складов, иных помещений между производителем продукции «РС» и сомнительным поставщиком и другими «поставщиками» «К», «А», «К1» не заключались.

По сведениям ОАО «Сбербанк России»: платежи по системе «Банк-Клиент» проводились по одному IP-адресу для сомнительного поставщика «А…..» и поставщика «А», что свидетельствуют о подконтрольности и согласованности действий контрагентов.

Анализ движения по расчетным счетам указанных организаций (за исключением производителя продукции «РС») показывает наличие взаимных перекрестных перечислений между названными обществами.

Движение денежных средств по расчетным счетам сомнительного поставщика «А…..» и его контрагентов «К», «А», «К1» носило транзитный характер: уплаченные крупнейшим налогоплательщиком за сырье денежные средства в течение 1-3 дней поступали на счет производителя продукции.

Уплата НДС поставщиками:

Поставщики «К», «А», «К1» налог на добавленную стоимость исчислили в минимальных размерах, с максимальным приближением налоговых вычетов к сумме исчисленного налога.

Инспекцией произведен сравнительный анализ:

— транспортных накладных, на отгрузку спорного товара,

— транспортных накладных, счетов-фактур, предъявленных спорному поставщику «А….»

— транспортных накладных, счетов-фактур, предъявленных крупнейшему налогоплательщику,

Анализ показывает, что стоимость товара реализуемого от производителя продукции «РС» выше, чем цена приобретения продукции крупнейшим налогоплательщиком, а с учетом того, что производитель продукции «РС»» реализует товар без НДС, а все последующие поставщики с предъявлением НДС, то указанная разница будет еще значительнее.

Вывод налоговиков:

Сомнительный поставщик «А….», и поставщики «К», «К1», «А» введены в хозяйственные взаимоотношения между крупнейшим налогоплательщиком и производителем «РС» (не являющимся плательщиком НДС) искусственно, с целью получения крупнейшим налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС.

Самостоятельной цели в рассматриваемых сделках у сомнительного поставщика «А….» не имелось: являясь формальным поставщиком крупнейшего налогоплательщика (с долей в продажах 64%), сомнительный поставщик «А….» не получало прибыли от этих сделок, так как цена закупки продукции у производителя превышала цену его продажи комбинату — крупнейшему налогоплательщику.

Наличие у налогоплательщика деловой цели в спорных сделках также не доказано, в то время, как возможность получения к вычету НДС, является очевидной (НДС с реализации меньше чем НДС по вычетам).

Между тем налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).

(Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2017 N 17АП-11718/2017-АК по делу N А50-5434/2017)

Добросовестность налогоплательщика

Понятие «презумпция добросовестности» отсутствует в Налоговом Кодексе РФ, но эта презумпция вытекает из пункта 7 статьи 3 НК РФ, где указано, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Указанная презумпция не означает, что налогоплательщик полностью освобождается от доказывания своей правоты. Как только налоговый орган высказывает подкрепленные какими-либо фактами сомнения в добросовестности налогоплательщика, на последнего возлагается бремя опровержения позиции инспекции.

Как презумпция добросовестности трактуется в судебной практике? Рассмотрим на примере судебных актов июля 2016 года.

Арбитражный суд Ростовской области в Решении от 26 июля 2016 г. по делу № А53-6840/16 указывает: «предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны».

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 25 июля 2016 года по делу № А60-58346/2015 отметил, что: «Добросовестный налогоплательщик в силу презумпции добросовестности при заключении сделки и совершении операций по ней, не может предполагать, что вторая сторона сделки проставляет подписи в деловой документации за плату и впоследствии будет отрицать как создание организации, так и проставление подписей».

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 26 июля 2016 года по делу № А14-9014/2013 пришел к следующему редкому выводу (страница 18 Постановления): «По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, в том числе выяснять, надлежащим ли образом ими исполняются налоговые обязанности, имеется ли у него достаточный штат работников и необходимое имущество для осуществления деятельности».

Арбитражный суд Кировской области в Решении от 25 июля 2016 года по делу № А28-2487/2016 указывает: «связывать обоснованность налоговой выгоды исключительно с фактически полученным положительным результатом данной деятельности недопустимо, поскольку это противоречит принципу свободы экономической деятельности и не соответствует презумпции добросовестности налогоплательщиков в экономической сфере».

В то же время презумпция добросовестности не означает, что налогоплательщик освобождается от доказывания своей правоты. Так, например, в Решении Арбитражного суда Челябинской области от 26 июля 2016 года по делу № А76-6295/2016 указано: «обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик, в свою очередь, обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств».

Отрицательная судебная практика

В Решении Арбитражного суда Челябинской области от 26 июля 2016 года по делу № А76-5708/2016 указано: «лица, недобросовестно исполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики». Такого же подхода придерживаются и другие арбитражные суды.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 25 июля 2016 года по делу № А03-19351/2015 пришел к следующим выводам: «Апелляционный суд отклоняет доводы заявителя о его добросовестности в связи с отсутствием в налоговом законодательстве норм, возлагающих на налогоплательщика, применяющего налоговые вычеты, обязанность осуществлять контроль за поставщиками
налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающих достоверность сведений, изложенных в представленных документах.
В силу действующего законодательства обязанность подтверждать правомерность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товара, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком».

Арбитражный суд Республики Татарстан в Решении от 25 июля 2016 года по делу № А65-9775/2015 указал: «доводы налогоплательщика о том, что он фактически руководствовался положениями статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации, не позволяющими ставить под сомнение добросовестность участника гражданского оборота без достаточных на то оснований, направлении соответствующих заявлений в правоохранительные органы и добросовестности при осуществлении хозяйственной деятельности, исполнение добросовестно налоговых обязательств, что за проверяемый налоговым органом период – с 01.01.2010 по 31.12.2012, у ООО «НОЕЛ» было 574 контрагентов (поставщиков и субподрядчиков) и за этот период уплачено налогов на общую сумму более 320 000 000 руб., визуальной схожести подписи руководителя субподрядчика на документах первичного бухгалтерского учета, не могут судом быть положены в основу принятого судебного акта, как доказательства свидетельствовавшие о добросовестности заявителя, поскольку данные обстоятельства не доказывают факта реального приобретения товаров, выполнения работ, отраженных в актах…..».

Арбитражный суд Удмуртской Республики в Решении от 22 июля 2016 года по делу № А71-3519/2016 отметил, что: «добросовестность налогоплательщика не может учитываться как смягчающее ответственность обстоятельство, поскольку налоговое законодательство Российской Федерации основано на презумпции добросовестного поведения налогоплательщика, пока налоговым органом не доказано обратное. Добросовестность налогоплательщика является нормой поведения в налоговых правоотношениях и также не может быть принята во внимание в качестве основания для уменьшения штрафа».

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector